Zmluva o nájme, stavebné úpravy a odpisovanie nákladov

Tento článok sa zaoberá problematikou nájomných vzťahov, stavebných úprav na prenajatom majetku a daňovým odpisovaním nákladov s tým spojených. Venuje sa definícii nájomného vzťahu, technickému zhodnoteniu (TZ) prenajatého majetku, možnostiam odpisovania TZ nájomcom, daňovým dôsledkom na strane prenajímateľa a nájomcu, a tiež rôznym situáciám, ktoré môžu nastať pri ukončení nájomnej zmluvy alebo zlúčení spoločností.

Definícia nájomného vzťahu

Pre účely úpravy základu dane u prenajímateľa o nepeňažný príjem z titulu technického zhodnotenia a opráv vykonaných nájomcom na prenajatom majetku bola definícia „nájomného vzťahu“ od 1. januára 2015 spresnená o ďalšie nájomné vzťahy, pri ktorých dochádza k užívaniu cudzej veci. Medzi tieto vzťahy patrí aj nájomný vzťah podľa § 6 zákona č. 116/1990 Zb.

Technické zhodnotenie (TZ) prenajatého majetku

Technické zhodnotenie prenajatého majetku predstavuje rozsiahlejšie stavebné úpravy a rekonštrukcie, ktoré zvyšujú hodnotu prenajatého majetku. Legislatívne je inštitút technického zhodnotenia vymedzený v § 29 zákona č. 595/2003 Z. z. Zároveň § 29 ods. 2 ZDP umožňuje posúdiť aj vykonané technické zhodnotenie, ktorého cena je za zdaňovacie obdobie nižšia ako 1 700 eur, uznať na účely ZDP technické zhodnotenie, o ktoré sa zvýši vstupná cena zhodnoteného majetku. Za technické zhodnotenie sa považuje aj technické zhodnotenie v sume vyššej ako 1 700 eur za zdaňovacie obdobie vykonané na dlhodobom hmotnom majetku, ktorého obstarávacia cena bola 1 700 eur a menej.

Modernizáciou sa na účely zákona o dani z príjmov rozumie rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku a nehmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria neoddeliteľnú súčasť majetku. Za neoddeliteľnú súčasť tohto majetku sa považujú samostatné veci, ktoré sú určené na spoločné použitie s hlavnou vecou a spolu s ňou tvoria jeden majetkový celok.

S technickým zhodnotením hmotného majetku je v praxi veľa problémov. V mnohých prípadoch dochádza k snahám daňovníkov zameniť technické zhodnotenie za opravu. Technické zhodnotenie nie je podľa ustanovenia § 21 ods. 1 písm. g) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) daňovým výdavkom. Pojem technické zhodnotenie je čisto daňový, účelovo zavedený termín, ktorý nenájdeme v žiadnej právnej norme upravujúcej súkromno-právne vzťahy (Občiansky zákonník, Obchodný zákonník). Za povšimnutie stojí, že z textu uvedeného ustanovenia vyplýva, že tu zákon za technické zhodnotenie považuje výslovne výdavky na predmetné zmeny na veci. Definícia technického zhodnotenia má teda svoju vecnú stránku (obmedzuje sa len na určité formy zmien na veci) a svoju hodnotovú stránku (výdavky musia prevýšiť určitú čiastku).

Prečítajte si tiež: Vzor zmluvy o príspevku

Odpisovanie technického zhodnotenia nájomcom

Podľa § 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov (ZDP) môže nájomca odpisovať technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýši vstupnú cenu tohto majetku o náklady na TZ vykonané nájomcom. Pri odpisovaní TZ postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok.

Ak náklady na predmetné TZ prevyšujú 1 700 eur, nájomca v súlade s § 22 ods. 6 písm. b) ZDP zaradí TZ do odpisovej skupiny na základe účelu, na ktorý využíva prenajatý majetok. V prvom roku odpisovania hmotného majetku v súlade s § 27 ods. 2 a § 28 ods. 2 zákona o dani z príjmov uplatní daňovník do daňových výdavkov iba pomernú časť z ročného odpisu pripadajúcu na mesiace, počas ktorých sa hmotný majetok používal, vrátane mesiaca zaradenia do užívania do konca zdaňovacieho obdobia. Ak nájomca so súhlasom prenajímateľa vykoná ďalšie TZ, na účely zákona o dani z príjmov sa považuje za TZ iného majetku a bez ohľadu na mesiac, v ktorom bolo vykonané a uvedené do užívania, zvyšuje vstupnú cenu, resp.

Príklad: Spoločnosť uzatvorila nájomnú zmluvu na prenájom výrobných priestorov na 15 rokov. Od vlastníka získala súhlas na prestavbu priestorov tak, aby vyhovovali jej potrebám. Nájomca zaradí technické zhodnotenie vykonané vo výrobnej budove do 5. odpisovej skupiny, t. j. s dobou odpisovania 20 rokov.

Daňové dôsledky na strane prenajímateľa

Ak prenajímateľ po zaradení TZ vykonaného a uhradeného nájomcom zvýši vstupnú cenu predmetu nájmu, v roku jeho zaradenia do užívania ide o jeho nepeňažný príjem, ktorý je predmetom zdanenia a uvádza sa na riadku 110 tlačiva daňového priznania právnických osôb.

Ak prenajímateľ neodkúpi po skončení nájmu predmet TZ a nájomca si ho neponechá, má prenajímateľ povinnosť daňovú zostatkovú cenu TZ zdaniť ako nepeňažný príjem podľa § 17 ods. 20 písm. b) zákona o dani z príjmov. Pri výpočte výšky nepeňažného príjmu musí použiť rovnomerný spôsob odpisovania. Ak prenajímateľ odkúpi zostatkovú cenu TZ (aj za nižšiu cenu), zvýši vstupnú cenu predmetu nájmu a doodpisuje v súlade so zvoleným spôsobom odpisovania.

Prečítajte si tiež: Pracovná zmluva opatrovateľky v Belgicku

Daňové dôsledky na strane nájomcu

Vyplýva z ustanovenia § 17 ods. TZ vykonané na prenajatom majetku môže nájomca odpisovať do daňových výdavkov len počas doby prenájmu. Nájomca zostatkovú cenu TZ nezahrnie do daňových výdavkov, nakoľko nedochádza k vyradeniu majetku z dôvodu predaja, škody, likvidácie atď..

Nájomca príjem za predaj zostatkovej ceny TZ zdaní ako výnos z jeho predaja po uplatnení výdavku vo forme daňovej zostatkovej ceny vykonaného TZ v plnej výške bez ohľadu na to, v ktorej odpisovej skupine prenajímateľ odpisuje prenajímanú nehnuteľnosť.

Ukončenie nájomnej zmluvy

Ukončenie nájomnej zmluvy, či už po uplynutí dohodnutej nájomnej doby alebo pri predčasnom ukončení nájomného vzťahu má vplyv jednak na nájomcu, ale aj na prenajímateľa majetku. Môžu nastať tri situácie:

1. Nájomca uvedie majetok do pôvodného stavu.
2. Technické zhodnotenie sa odpredá prenajímateľovi.
3. Technické zhodnotenie sa bezodplatne odovzdá prenajímateľovi.

V prípade, že pri ukončení nájomného vzťahu nájomca neuviedol prenajaté priestory do pôvodného stavu, ani sa s prenajímateľom nedohodol na odkúpení zostatkovej ceny TZ, a toto bolo bezodplatne odovzdané prenajímateľovi, ide o nepeňažný príjem prenajímateľa v roku ukončenia nájomnej zmluvy.

Po ukončení nájomného vzťahu nájomca stráca právo nakladať s majetkom a z tohto dôvodu nemôže predať TZ ďalšiemu (inému) nájomcovi. Majetok, vrátane jeho TZ musí vrátiť prenajímateľovi.

Prečítajte si tiež: Dôležité aspekty zmluvy o sociálnej službe

V prípade, že nájomca ním vykonané technické zhodnotenie na prenajatom hmotnom majetku bezodplatne odovzdá prenajímateľovi, prenajímateľ je povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 20 zákona o dani z príjmov. Nájomca náklad zaúčtovaný v dôsledku vyradenia neodpísaného technického zhodnotenia iného hmotného majetku nezahrnie do daňových výdavkov, nakoľko nedochádza k vyradeniu majetku z dôvodu predaja, škody, likvidácie atď.

V prípade, že nájomca ním vykonané technické zhodnotenie na prenajatom hmotnom majetku odpredá za odplatu prenajímateľovi, náklad zaúčtovaný v dôsledku vyradenia neodpísaného technického zhodnotenia z iného hmotného majetku zahrnie do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 3 písm. b) zákona o dani z príjmov.

Zlúčenie nájomcu a prenajímateľa

Pri zlúčení nájomcu a prenajímateľa zmluva o prenájme zaniká, ale z účtovného hľadiska v tomto prípade nedochádza k vyradeniu majetku u nájomcu, ale len k jeho zaúčtovaniu v súvahe právneho nástupcu. Postup účtovania v prípade zlúčenia obchodných spoločností je upravený v § 26 Opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov.

Opravy prenajatého majetku

Využívanie majetku nájomcom spravidla vyžaduje aj pravidelné vykonávanie jeho údržby a odstraňovanie menších aj väčších chýb v dôsledku jeho opotrebovania. Náklady vynaložené na opravy a udržovanie sú v účtovníctve posudzované ako prevádzkové náklady v okamihu vzniku, a tak sú aj účtované. Tieto výdavky je možné považovať u nájomcu za daňové výdavky v rozsahu, v akom mu vyplýva povinnosť ich vykonávania z nájomnej zmluvy. Rozsah týchto povinností by mal byť preto dohodnutý v nájomnej zmluve.

V súvislosti s vykonávaním opráv na prenajatom majetku je nutné pripomenúť § 17 ods. 21 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p.

Príklad: Nájomca na základe zmluvy s prenajímateľom užíval budovu ako kancelárske priestory. V zmluve boli dohodnuté podmienky nájmu, pričom zároveň bola dohodnutá aj všeobecná podmienka, že opravy a údržbu budovy zabezpečuje na svoje náklady nájomca. Na budove zatekala strecha a nájomca vykonal jej opravu, ktorá si vyžiadala náklad 3 560 €. Aj keby sa pri odstránení zatekania použili novšie stavebné materiály, ide o opravu.

Príklad: V budove skladu boli vymenené staré drevené okná za nové plastové vo výške 8 500 €.

Zmeny na veci vykonané nájomcom

Zo všeobecných ustanovení zákona č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník v z. n. p. vyplýva, že nájomca je oprávnený vykonávať zmeny na veci len so súhlasom prenajímateľa. Úhradu nákladov s tým spojených môže nájomca požadovať len vtedy, keď sa k tomu prenajímateľ zaviazal. Ak zmluva neurčuje inak, je oprávnený požadovať úhradu nákladov až po ukončení nájmu po odpočítaní znehodnotenia zmien, ku ktorému v čase nájmu došlo v dôsledku užívania veci. Ak nájomca vykoná zmeny na veci bez súhlasu prenajímateľa, je povinný po skončení nájmu uviesť vec na svoje náklady do pôvodného stavu.

tags: #zmluva #o #najme #stavebne #upravy #odpisovanie