Finančný prenájom, technické zhodnotenie a daňové aspekty

Finančný prenájom (lízing) je bežný spôsob financovania majetku. Využíva sa najmä pri nadobúdaní hnuteľných vecí, ale aj nehnuteľností. Tento článok sa zameriava na daňové hľadiská finančného prenájmu, najmä v kontexte technického zhodnotenia prenajatého majetku.

Definícia finančného prenájmu

Slovenský právny poriadok presne nedefinuje pojem „finančný prenájom“ alebo „lízing“, ktorý by bol platný pre všetky oblasti. Finančný prenájom je v zákone č. 483/2001 Z. z. o bankách definovaný ako prenájom vecí za dohodnuté nájomné na dobu určitú platené spravidla v pravidelných splátkach s cieľom prevodu tejto veci do vlastníctva nájomcovi. Lízingová zmluva upravuje zmluvný vzťah medzi prenajímateľom a nájomcom a často kombinuje prvky nájomnej a kúpnej zmluvy. Možno ju uzatvoriť aj ako nepomenovanú zmluvu podľa § 269 Obchodného zákonníka.

Dôležitou súčasťou lízingovej zmluvy sú všeobecné podmienky, ktoré definujú práva a povinnosti oboch strán. Zmluva je zvyčajne nevypovedateľná zo strany nájomcu a prípadné predčasné ukončenie je spojené s dohodou a zmluvnými pokutami. Lízingová zmluva končí riadne uplynutím doby lízingu a prevodom vlastníctva na nájomcu.

Finančný prenájom v zákone o dani z príjmov

Na účely zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov (ďalej len „ZDP“) je finančný prenájom definovaný v § 2 písm. s). Zákon stanovuje základné podmienky pre finančný prenájom, ktorým sa rozumie obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci.

S účinnosťou od 1. januára došlo v ZDP k zásadnej zmene v ustanoveniach upravujúcich finančný prenájom. Upravili sa podmienky finančného prenájmu na účely ZDP a zmenil sa aj spôsob odpisovania takto obstarávaného hmotného majetku. Tieto zmeny sa podľa prechodného ustanovenia § 52zd ZDP uplatnia aj pri nájomných zmluvách s dojednaným právom kúpy prenajatej veci uzatvorených od 1. januára 2004 do 31. decembra 2014.

Prečítajte si tiež: Podmienky finančného príspevku pre mladých

Z ustanovenia § 2 písm. s) sa od 1. januára 2015 vypustila podmienka minimálnej doby prenájmu nie menej ako 3 roky, ustanovená doba prenájmu je teda 60 % doby odpisovania v príslušnej odpisovej skupine. Doba trvania nájmu pozemku sa naďalej počíta z doby odpisovania budov a stavieb.

Predaj a spätný prenájom

Spoločnosť môže pristúpiť na predaj a spätný prenájom majetku z dôvodu zabezpečenia externého financovania. Ak by šlo o takéto transakcie v rámci skupiny spoločností, správca dane by predaj a spätný prenájom majetku mohol posúdiť ako snahu neopodstatnene si znížiť základ dane, keďže namiesto potenciálne daňovo neuznaných úrokov by si spoločnosť uznávala náklady na nájomné. Zisk dosiahnutý pri predaji investičného majetku je zdaniteľný, pričom strata je daňovo uznateľná, až na niekoľko výnimiek. Pri predaji investičného majetku predávajúci v roku predaja neuplatní daňový odpis majetku. Z hľadiska DPH ide o transakcie podliehajúce DPH, pokiaľ predaj nehnuteľností nie je od DPH oslobodený. Prevody majetku na Slovensku nepodliehajú dani z prevodu a prechodu majetku.

Technické zhodnotenie prenajatého majetku

Využívanie majetku nájomcom spravidla vyžaduje aj pravidelné vykonávanie jeho údržby a odstraňovanie menších aj väčších chýb v dôsledku jeho opotrebovania. Náklady vynaložené na opravy a udržovanie sú v účtovníctve posudzované ako prevádzkové náklady v okamihu vzniku, a tak sú aj účtované. Tieto výdavky je možné považovať u nájomcu za daňové výdavky v rozsahu, v akom mu vyplýva povinnosť ich vykonávania z nájomnej zmluvy. Rozsah týchto povinností by mal byť preto dohodnutý v nájomnej zmluve. V súvislosti s vykonávaním opráv na prenajatom majetku je nutné pripomenúť § 17 ods. 21 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p.

Nájomca je oprávnený vykonávať zmeny na veci len so súhlasom prenajímateľa. Úhradu nákladov s tým spojených môže nájomca požadovať len vtedy, keď sa k tomu prenajímateľ zaviazal. Ak zmluva neurčuje inak, je oprávnený požadovať úhradu nákladov až po ukončení nájmu po odpočítaní znehodnotenia zmien, ku ktorému v čase nájmu došlo v dôsledku užívania veci. Ak nájomca vykoná zmeny na veci bez súhlasu prenajímateľa, je povinný po skončení nájmu uviesť vec na svoje náklady do pôvodného stavu.

Definícia technického zhodnotenia

Podľa § 29 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov sa technickým zhodnotením rozumejú výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy, rekonštrukcie a modernizácie, ktoré prevyšujú pri jednotlivom majetku 1 700 eur v úhrne za zdaňovacie obdobie. Za technické zhodnotenie sa považuje aj technické zhodnotenie neprevyšujúce v úhrne za zdaňovacie obdobie 1 700 eur, ak sa daňovník rozhodne takéto výdavky považovať za výdavky na technické zhodnotenie.

Prečítajte si tiež: Ako žiadať o príspevok od obce

Podľa Opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky zo 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92 sa opravami odstraňuje čiastočné fyzické opotrebovanie alebo poškodenie za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu. Udržiavaním sa spomaľuje fyzické opotrebovanie, predchádza sa jeho následkom a odstraňujú sa drobnejšie závady.

Daňové aspekty technického zhodnotenia

Technické zhodnotenie vykonané nájomcom na prenajímanej nehnuteľnosti môže odpisovať buď prenajímateľ alebo nájomca. Prednostne ho však môže odpisovať prenajímateľ, pretože nájomca ho môže odpisovať len na základe písomnej zmluvy s vlastníkom. Technické zhodnotenie prenajímanej nehnuteľnosti môže nájomca vykonať len na základe predchádzajúceho písomného súhlasu prenajímateľa.

Technické zhodnotenie vykonané a odpisované prenajímateľom:

Podľa § 17 ods. 20 zákona o dani z príjmov sú nepeňažným príjmom prenajímateľa, ktorý je vlastníkom nehnuteľnosti, výdavky vynaložené nájomcom na technické zhodnotenie tejto nehnuteľnosti:

• po predchádzajúcom písomnom súhlase prenajímateľa,
• nad rámec povinností dohodnutých v zmluve a
• neuhradené prenajímateľom.

Tento nepeňažný príjem bude zahrnutý do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo technické zhodnotenie uvedené do užívania, ak o hodnotu technického zhodnotenia vlastník zvýšil vstupnú (zostatkovú) cenu nehnuteľnosti. Prenajímateľ uplatňuje daňové odpisy zo zvýšenej vstupnej (zostatkovej) ceny tejto nehnuteľnosti.

Príklad: Nájomca vykonal na prenajatom dome stavebné úpravy v hodnote 3 000 eur, ktoré mali charakter technického zhodnotenia. Získal na to súhlas prenajímateľa, ktorý je vlastníkom nehnuteľnosti. Takáto povinnosť v nájomnej zmluve nebola dohodnutá a prenajímateľ nájomcovi tieto výdavky neuhradil. V roku zaradenia technického zhodnotenia do užívania prenajímateľ zvýši základ dane z príjmov o sumu 3 000 eur a o rovnakú sumu zvýši aj zostatkovú cenu nehnuteľnosti, na ktorej bolo vykonané technické zhodnotenie.

Prečítajte si tiež: Príklady finančných príspevkov

Technické zhodnotenie vykonané a odpisované nájomcom:

Nájomca, ktorý vynaložil výdavky na technické zhodnotenie na cudzom majetku si môže po splnení určitých podmienok tiež uplatňovať výdavky v podobe odpisov. Zdôvodňuje to § 22 ods. 6 písm. d) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého sa iným hmotným majetkom rozumie technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur vykonané a odpisované nájomcom.

V súlade s § 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca:

• na základe písomnej zmluvy s vlastníkom a
• ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky.

Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre odpisovanie podľa § 22 až 28 zákona o dani z príjmov. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý majetok.

Príklad: Nájomca vykonal na prenajatom dome stavebné úpravy v hodnote 3 000 eur, ktoré mali charakter technického zhodnotenia. Nájomca má uzatvorenú písomnú zmluvu s vlastníkom, kde sa dohodli, že toto technické zhodnotenie bude odpisovať nájomca a vlastník nezvýši vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Nájomca toto technické zhodnotenie zaradí do štvrtej odpisovej skupiny v sume 3 000 eur a bude ho odpisovať.

Technické zhodnotenie vykonané a odpisované nájomcom po skončení prenájmu:

Podľa § 17 ods. 20 písm. c) zákona o dani z príjmov je nepeňažným príjmom prenajímateľa aj zostatková cena technického zhodnotenia, ktoré bolo vykonané nájomcom na prenajatej nehnuteľnosti a nájomca ho odpisoval, ak pri skončení nájmu nedôjde k úhrade zostatkovej ceny prenajímateľom alebo ak nájomca neuviedol prenajatú vec do pôvodného stavu.

Príklad: Nájomca vykonal technické zhodnotenie prenajatých priestorov v hodnote 10 800 eur. Priestory boli zaradené do štvrtej odpisovej skupiny a nájomca ich odpisoval rovnomerne. V roku 2014, po uplynutí 24 mesiacov odpisovania technického zhodnotenia nájomcom došlo k predčasnému skončeniu prenájmu. Technické zhodnotenie nebolo úplne odpísané a nájomca prenajaté priestory neuviedol do pôvodného stavu a ani sa s prenajímateľom nedohodol na odkúpení zostatkovej ceny technického zhodnotenia. Technické zhodnotenie teda nájomca bezplatne odovzdal prenajímateľovi. Vypočítaná zostatková cena je nepeňažným príjmom prenajímateľa, preto zvýši základ dane z príjmov v roku skončenia prenájmu o sumu 4 320 eur a zároveň o túto sumu prenajímateľ zvýši zostatkovú cenu tejto nehnuteľnosti na účely odpisovania.

Výdavky vynaložené nájomcom na opravy prenajatej nehnuteľnosti ako nepeňažný príjem prenajímateľa:

Podľa § 17 ods. 21 zákona o dani z príjmov sú nepeňažným príjmom prenajímateľa aj výdavky vynaložené nájomcom na opravy prenajatej nehnuteľnosti zahrnuté do daňových výdavkov nájomcu nad rámec povinností nájomcu dohodnutých v nájomnej zmluve.

Príklad: Nájomca vykonal v roku 2014 na prenajatej nehnuteľnosti opravy vo výške 300 eur. Tieto výdavky na opravy boli vynaložené nad rámec bežných opráv dohodnutých v nájomnej zmluve. Nájomca si tieto výdavky v roku 2014 zahrnul do daňových výdavkov a pre prenajímateľa preto predstavujú nepeňažný príjem vo výške 300 eur, ktorý zvýši základ dane v roku 2014.

Praktické príklady

Príklad 1: Oprava strechy

Nájomca na základe zmluvy s prenajímateľom užíval budovu ako kancelárske priestory. V zmluve boli dohodnuté podmienky nájmu, pričom zároveň bola dohodnutá aj všeobecná podmienka, že opravy a údržbu budovy zabezpečuje na svoje náklady nájomca. Na budove zatekala strecha a nájomca vykonal jej opravu, ktorá si vyžiadala náklad 3 560 €. Aj keby sa pri odstránení zatekania použili novšie stavebné materiály, ide o opravu.

Príklad 2: Výmena okien

V budove skladu boli vymenené staré drevené okná za nové plastové vo výške 8 500 €. Ide o technické zhodnotenie.

Príklad 3: Prestavba výrobných priestorov

Spoločnosť uzatvorila nájomnú zmluvu na prenájom výrobných priestorov na 15 rokov. Od vlastníka získala súhlas na prestavbu priestorov tak, aby vyhovovali jej potrebám. Nájomca zaradí technické zhodnotenie vykonané vo výrobnej budove do 5. odpisovej skupiny.

Príklad 4: Bezpečnostné dvere

Podnikateľ má v prenájme nebytové priestory. Obstaral si bezpečnostné dvere v hodnote 2 700 €. Ide o modernizáciu (technické zhodnotenie), pretože sa rozumie rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria jeho neoddeliteľnú súčasť.

tags: #financny #prenajom #technicke #zhodnotenie #danove #hladisko