Daňové aspekty zdravotnej starostlivosti, ošetrovateľstva, asistencie a hygienickej starostlivosti na Slovensku

Úvod

Poskytovanie zdravotnej starostlivosti a s ňou súvisiacich služieb je oblasť, ktorá podlieha špecifickým pravidlám v oblasti dane z pridanej hodnoty (DPH). Cieľom tohto článku je poskytnúť komplexný prehľad o uplatňovaní DPH na rôzne formy zdravotnej starostlivosti, ošetrovateľstva, asistencie a hygienickej starostlivosti na Slovensku, s ohľadom na platnú legislatívu a judikatúru Súdneho dvora EÚ.

Právny rámec

Základným právnym predpisom, ktorý upravuje oblasť DPH na Slovensku, je zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Podľa § 29 tohto zákona je od dane oslobodené poskytovanie zdravotnej starostlivosti štátnymi a neštátnymi zdravotníckymi zariadeniami podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 576/2004 Z. z. o zdravotnej starostlivosti, službách súvisiacich s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o zdravotnej starostlivosti“), a tovary a služby s ňou priamo súvisiace, ktoré sú poskytované týmito zariadeniami.

Definícia zdravotnej starostlivosti

Zákon o DPH neodkazuje na zákon o zdravotnej starostlivosti pri definovaní pojmu zdravotná starostlivosť. V zmysle zákona o zdravotnej starostlivosti je zdravotnou starostlivosťou súbor pracovných činností, ktoré vykonávajú zdravotnícki pracovníci, vrátane poskytovania liekov, zdravotníckych pomôcok a dietetických potravín s cieľom predĺženia života fyzickej osoby, zvýšenia kvality jej života a zdravého vývoja budúcich generácií. Zdravotná starostlivosť zahŕňa prevenciu, dispenzarizáciu, diagnostiku, liečbu, biomedicínsky výskum, ošetrovateľskú starostlivosť a pôrodnú asistenciu.

Subjekty poskytujúce zdravotnú starostlivosť

Podľa § 4 zákona o zdravotnej starostlivosti poskytuje zdravotnú starostlivosť a služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti poskytovateľ a zdravotnícki pracovníci za podmienok ustanovených zákonom č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch, stavovských organizáciách v zdravotníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Medzi zdravotníckych pracovníkov vykonávajúcich zdravotnícke povolanie patrí napr. lekár, zubný lekár, sestra, pôrodná asistentka a ďalší. Za poskytovateľov zdravotnej starostlivosti sa nepovažujú osoby, ktoré nie sú zdravotníckymi pracovníkmi vykonávajúcimi zdravotnícke povolanie v zmysle § 27 zákona o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti.

Oslobodenie od DPH a súvisiace služby

Pri posudzovaní, či je poskytovanie zdravotnej starostlivosti oslobodené od dane, je potrebné skúmať, či ide o poskytovanie zdravotnej starostlivosti a tovary a služby s ňou priamo súvisiace a či zdravotnú starostlivosť a tovary a služby s ňou priamo súvisiace poskytuje oprávnený subjekt, ktorý je poskytovateľom zdravotnej starostlivosti.

Prečítajte si tiež: Komplexný pohľad na adaptáciu seniorov

Pojem „plnenia úzko súvisiace so zdravotnou starostlivosťou“ nie je v zákone o DPH samostatne definovaný. Nevzťahuje sa však na služby, ktoré žiadnym spôsobom nesúvisia so zdravotnou starostlivosťou o príjemcov týchto služieb. Podľa vyjadrenia Súdneho dvora EÚ (C-45/01 Dornier) patria pod tento pojem plnenia len v prípade, že sú skutočne poskytované ako doplnkové plnenie k zdravotnej starostlivosti, ktorá predstavuje hlavné plnenie.

Príkladom služieb, ktoré sú úzko spojené so zdravotnou starostlivosťou a sú oslobodené od dane, je odobratie vzorky a prenos vzorky do špecializovaného laboratória, ak zdravotnícky pracovník nariadi, že sa na diagnostické a liečebné účely má dať pacientova vzorka na rozbor (C-76/99 Komisia vs. Francúzsko).

Naopak, za služby súvisiace so zdravotnou starostlivosťou, avšak nie priamo, a preto nie sú oslobodené od dane, je možné považovať napr. plastické operácie, ak nie sú uskutočnené s liečebným zámerom, ale len z kozmetických alebo skrášľovacích dôvodov.

Kúpeľná starostlivosť

Podľa § 29 ods. 2 písm. b) zákona o DPH je kúpeľná starostlivosť oslobodená od dane a ak kúpeľná starostlivosť nadväzuje na predchádzajúcu ambulantnú starostlivosť alebo ústavnú starostlivosť, aj služby s ňou priamo súvisiace. Kúpeľná starostlivosť je podľa zákona č. 538/2005 Z. z. o prírodných liečivých vodách, prírodných liečebných kúpeľoch, kúpeľných miestach a prírodných minerálnych vodách a o zmene a doplnení niektorých zákonov zdravotnou starostlivosťou poskytovanou v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach, ktoré možno prevádzkovať len na základe povolenia. Ak kúpeľná starostlivosť nadväzuje na predchádzajúcu ústavnú alebo ambulantnú starostlivosť, teda ide o kúpeľnú starostlivosť nasledujúcu po indikácii osobou oprávnenou poskytovať ústavnú alebo ambulantnú zdravotnú starostlivosť, poskytovanie ubytovania a stravovania v rámci kúpeľnej starostlivosti je oslobodené od dane, pretože sa tieto služby považujú za služby priamo súvisiace s kúpeľnou starostlivosťou.

Biomedicínsky výskum

Biomedicínsky výskum je získavanie a overovanie nových biologických, medicínskych, ošetrovateľských poznatkov a poznatkov z pôrodnej asistencie na človeku. Biomedicínsky výskum zahŕňa každú výskumnú činnosť v oblasti biológie, medicíny, farmácie, ošetrovateľstva, pôrodnej asistencie a psychológie, ktorá môže ovplyvniť fyzické alebo psychické zdravie človeka, ktorý sa zúčastňuje na tomto výskume. Biomedicínsky výskum možno vykonávať len za podmienok ustanovených zákonom o zdravotnej starostlivosti a osobitným predpisom, ktorým je zákon č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

Prečítajte si tiež: Komplexný prehľad o výpočte dôchodku

Obstarávanie zdravotnej starostlivosti

V zmysle § 9 ods. 4 zákona o DPH, ak zdaniteľná osoba vo svojom mene pre inú osobu obstará dodanie služby, platí, že táto zdaniteľná osoba službu sama prijala a sama poskytla. Súčasťou tejto služby je aj služba obstarania, ktorej prislúcha sadzba dane alebo oslobodenie od dane podľa obstaranej služby. Ak je predmetom obstarania služba zdravotnej starostlivosti, ktorá je oslobodená od dane, znamená to, že aj obstarávateľ služby zdravotnej starostlivosti uplatní pri obstaranej službe oslobodenie od dane. Na to, aby bolo možné považovať zdravotnú starostlivosť za oslobodenú od dane, nie je nevyhnutne potrebné, aby služba bola objednaná priamo pacientom, ale môže spĺňať podmienky oslobodenia od dane, aj ak sa uskutočnila na žiadosť tretích osôb, napr. preventívna prehliadka objednaná zamestnávateľom pre svojich zamestnancov.

Dodanie tovarov súvisiacich so zdravotnou starostlivosťou

V § 29 ods. 1 zákon o DPH ustanovuje, že oslobodenie od dane sa vzťahuje na dodanie tovarov priamo súvisiacich so zdravotnou starostlivosťou poskytovanou štátnymi a neštátnymi zdravotníckymi zariadeniami. Od dane nie je oslobodené dodanie liekov lekárňami a dodanie zdravotníckych pomôcok výdajňami zdravotníckych pomôcok. Pokiaľ sú zdravotnícke pomôcky a lieky podávané v nemocniciach, v ambulanciách, príp. v liečebniach ako priama súčasť poskytovania zdravotnej starostlivosti, toto dodanie liekov a zdravotníckych pomôcok je oslobodené od dane. Dodanie zubných náhrad zubnými lekármi a zubnými technikmi je v zmysle ustanovenia § 29 ods. 2 písm. c) zákona o DPH oslobodené od dane. Ak dodanie zubných náhrad zabezpečuje osoba, ktorá nie je v postavení zubného lekára alebo zubného technika, ale ktorá tieto protézy nadobudla od zubného technika, na dodanie zubných náhrad touto osobou sa neuplatňuje oslobodenie od dane podľa § 29 ods. 2 písm. c) zákona o DPH. Podľa § 29 ods. 3 zákona o DPH je od dane oslobodené dodanie ľudských orgánov a tkanív, ľudskej krvi a krvných prípravkov a materského mlieka.

Judikatúra Súdneho dvora EÚ

Súdny dvor EÚ vydal k problematike oslobodenia zdravotnej starostlivosti od dane viaceré rozhodnutia, z ktorých vyplýva, že oslobodenia od dane majú byť vykladané striktne, keďže predstavujú výnimku zo všeobecnej zásady, v zmysle ktorej každé dodanie tovaru alebo poskytovanie služieb uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, za protihodnotu podlieha dani z pridanej hodnoty. Oslobodenie od dane predstavuje podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ autonómne pojmy práva Spoločenstva, ktoré sa musia chápať vo všeobecnom kontexte spoločného systému dane z pridanej hodnoty.

V prípade C-384/98 D. a W. posudzoval Súdny dvor oslobodenie lekárskych služieb od dane, ktoré spočívajú v zistení genetickej príbuznosti jednotlivcov biologickými testami vykonanom doktorom ako súdnym znalcom na požiadanie súdu. Keďže účelom genetického testu na určenie otcovstva nie je predísť alebo diagnostikovať, alebo liečiť chorobu, predmetná lekárska služba nie je oslobodená od dane.

Podľa prípadu C-76/99 Komisia vs. Francúzsko si pojem „plnenia úzko súvisiace s nemocničnou a lekárskou starostlivosťou“ nevyžaduje osobitne úzky výklad, pretože výnimkou pri činnostiach úzko súvisiacich s nemocničnou a zdravotnou starostlivosťou sa má zabezpečiť, aby výhodám plynúcim z tejto starostlivosti nebránili zvýšené náklady pri jej poskytovaní, ktoré by vznikli tým, že by úzko súvisiace činnosti boli predmetom DPH. V uvedenom rozhodnutí Súdny dvor EÚ uviedol, že za účelom oslobodenia prenosu zdravotníckych vzoriek od dane je primerané, aby sa zohľadnil účel, pre ktorý sa vzorka odobrala. Ak zdravotnícky pracovník nariadi, že sa na diagnostické a liečebné účely má dať pacientova vzorka na rozbor, prenos tejto vzorky, ktorý sa uskutoční medzi odobratím vzorky a samotným rozborom, sa musí pokladať za úzko súvisiaci s rozborom, a preto musí byť od dane oslobodený.

Prečítajte si tiež: Sociálna poisťovňa a nemocenské dávky

Z prípadu C-141/00 Kügler jednoznačne vyplýva, že služby poskytované pri výkone lekárskych a zdravotníckych povolaní vykonané mimo nemocničné prostredie, teda aj na súkromnej adrese osoby poskytujúcej zdravotnú starostlivosť alebo v domácnosti pacienta, prípadne na ktoromkoľvek inom mieste, sú oslobodené od dane len v prípade, ak zodpovedajú pojmu zdravotná starostlivosť. Pojem „zdravotná starostlivosť“ sa týka služieb, ktorých cieľom je diagnostikovať, liečiť a pokiaľ je to možné, aj vyliečiť choroby a zdravotné ťažkosti.

Z prípadov C-212/01 Margarete Unterpertinger, C-307/01 Peter d´Ambrumenil, C-106/05 L.u.P. vyplýva, že medzi činnosti oslobodené od dane z pridanej hodnoty patria jednoznačne činnosti, ktorých cieľom je prevencia, stanovenie diagnózy, liečba alebo vyliečenie chorôb alebo zdravotných ťažkostí. Patria sem teda aj preventívne lekárske prehliadky, skríningové vyšetrenia pre včasné zachytenie ochorení, očkovanie, ako aj rýchle lekárske vyšetrenia.

tags: #zaklady #osetrovania #asistencie #hygienicka #starostlivost #definicia