Zamedzenie dvojitého zdanenia metódou vyňatia

Globalizácia ekonomiky prináša so sebou čoraz častejšie situácie, kedy občania pracujú v zahraničí, zahraniční pracovníci pôsobia na Slovensku, podnikatelia vykonávajú činnosť v rôznych štátoch a investície smerujú cez hranice. Táto mobilita so sebou prináša otázky týkajúce sa zdaňovania príjmov - kde a ako majú byť tieto príjmy zdanené, aké právne predpisy sa majú použiť a ako sa vyhnúť dvojitému zdaneniu.

Daňová povinnosť v medzinárodnom kontexte

Každý štát má právo stanoviť si vlastné podmienky vyberania daní od daňových subjektov na svojom území. Daňové povinnosti sú určené vnútroštátnymi právnymi predpismi, ktoré môžu byť modifikované medzinárodnými zmluvami.

Nadradenosť medzinárodných zmlúv

V slovenskom daňovom práve má medzinárodná zmluva prednosť pred zákonom o dani z príjmov (§ 1 ods. 2 ZDP). To znamená, že ak existuje zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia (ZZDZ) medzi Slovenskom a iným štátom, ustanovenia tejto zmluvy majú prednosť pred vnútroštátnym zákonom.

Medzinárodnou zmluvou sa rozumie zmluva uzavretá v zmysle Viedenského dohovoru o zmluvnom práve, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom. Zmluvy, ktoré si vyžadujú pred ratifikáciou súhlas Národnej rady SR, musia byť vyhlásené v Zbierke zákonov SR uverejnením ich plného znenia.

Vznik daňového vzťahu

V daňovom práve väčšiny štátov vzniká daňový vzťah subjektu k štátu na základe:

Prečítajte si tiež: Vzor zmluvy o príspevku

• Zdržiavania sa subjektu na území štátu určitú dobu (najčastejšie viac ako 183 dní).
• Existencie sídla alebo miesta vedenia na území štátu (právnická osoba).
• Existencie bydliska alebo trvalého pobytu, resp. obvyklého zdržiavania sa na území štátu (fyzická osoba).

Ak je splnené aspoň jedno z týchto kritérií, subjekt sa stáva daňovníkom príslušného štátu a má v ňom neobmedzenú daňovú povinnosť, t. j. podlieha zdaneniu z celosvetových príjmov. Hovoríme o daňovom rezidentovi.

Ak sa subjekt nezdržiava na území štátu a nemá tu svoje sídlo alebo bydlisko, ale dosahuje príjmy na území tohto štátu, ide o tzv. príjmy zo zdrojov na území príslušného štátu.

Daňovník s neobmedzenou a obmedzenou daňovou povinnosťou

Zákon o dani z príjmov (ZDP) definuje:

• Daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou (daňovník s NDP): Fyzická osoba s trvalým pobytom alebo obvyklým zdržiavaním sa na území SR (aspoň 183 dní v kalendárnom roku) a právnická osoba, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia.
• Daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou (daňovník s ODP): Osoba, ktorá nespĺňa podmienky pre daňovníka s NDP.

Konflikt dvojitej rezidencie

Ak je osoba považovaná za rezidenta v dvoch alebo viacerých štátoch podľa vnútroštátnych daňových predpisov, dochádza ku konfliktu dvojitej rezidencie. V tomto prípade vstupujú do riešenia zmluvy o ZDZ, ktoré obsahujú článok (najčastejšie článok 4) zaoberajúci sa podmienkami stanovenia rezidencie.

Tento článok definuje výraz „rezident zmluvného štátu“ na účely týchto zmlúv s odvolaním sa na vymedzenie podľa vnútroštátnych daňových predpisov zmluvných štátov a obsahuje kritériá pre rozhraničenie dvojitej rezidencie pre fyzické aj právnické osoby.

Prečítajte si tiež: Pracovná zmluva opatrovateľky v Belgicku

Kritériá pre rozhraničenie dvojitej rezidencie fyzickej osoby

Pri rozhraničovaní rezidencie fyzickej osoby sa postupuje podľa nasledujúcich kritérií (v poradí, v akom sú uvedené v zmluve o ZDZ):

1. Stály byt (stály domov): Byt, ktorý má stály charakter, je zariadený a udržiavaný pre stále použitie. Rozhodujúcou podmienkou je určenie jeho stálosti.
2. Stredisko životných záujmov: Štát, ku ktorému má osoba užšie osobné a hospodárske vzťahy (rodinné, sociálne a ekonomické vzťahy, zamestnanie, politické, kultúrne a iné aktivity, miesto podnikania, miesto, z ktorého daňovník spravuje svoj majetok).
3. Obvyklé zdržiavanie sa: Štát, v ktorom sa osoba obvykle zdržiava.
4. Štátna príslušnosť: Štát, ktorého je osoba štátnym príslušníkom.
5. Vzájomná dohoda kompetentných orgánov príslušných zmluvných štátov.

Určenie miesta skutočného vedenia

Miestom skutočného vedenia sa zvyčajne rozumie miesto, kde sú prijímané rozhodujúce kľúčové riadiace a obchodné rozhodnutia nevyhnutné pre vedenie podnikania osoby. Pri rozhraničovaní rezidencie osôb iných ako fyzických osôb by nemala byť prikladaná dôležitosť výhradne formálnym kritériám, ako je napríklad registrácia spoločnosti v určitom zmluvnom štáte.

Zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia (ZZDZ)

ZZDZ je medzinárodná zmluva medzi dvoma štátmi, ktorá určuje, ktorý z týchto dvoch štátov má právo zdaniť určitý príjem. Zmluva rieši konflikt rezidencie (kde bývate) a zdroja (kde ste zarobili).

Štruktúra modelovej zmluvy

Modelová zmluva zvyčajne obsahuje:

• Úvodnú časť: Určuje rozsah pôsobnosti a definuje niektoré výrazy.
• Hlavnú časť: Upravuje, do akej miery môže každý z dvoch zmluvných štátov zdaňovať príjmy a majetok a akým spôsobom sa vylúči medzinárodné dvojité zdanenie príjmov.
• Články 6 až 21: Zaoberajú sa zdanením príjmov (príjmy z nehnuteľného majetku, zisky podniku, zisky z prevádzkovania lodí alebo lietadiel v medzinárodnej doprave, prepojené podniky, dividendy, úroky, licenčné poplatky, zisky zo scudzenia majetku, príjmy zo závislej činnosti, tantiemy, príjmy umelcov a športovcov, dôchodky a iné podobné odmeny vyplácané z dôvodu predchádzajúceho zamestnania, výkon verejných funkcií, študenti a žiaci učilíšť, iné príjmy napr. výhra).
• Článok 4: Určuje rezidenciu daňovníka.

Metódy riešenia dvojitého zdanenia

ZZDZ používajú dve hlavné metódy, ako zabrániť dvojitému zdaneniu:

Prečítajte si tiež: Dôležité aspekty zmluvy o sociálnej službe

1. Metóda zápočtu: Príjem priznáte v SR a daň, ktorú ste už zaplatili v zahraničí, si započítate (odpočítate) od slovenskej daňovej povinnosti.
2. Metóda vyňatia: Príjem, ktorý bol zdanený v zahraničí, na Slovensku vyjmete zo základu dane (už sa tu vôbec nezdaňuje).

Metóda vyňatia príjmov - podrobnejšie

Metóda vyňatia príjmov znamená, že príjmy, ktoré boli zdanené v zahraničí, sa prostredníctvom vyňatia odstránia zo základu dane v štáte rezidentstva. Výsledkom je, že základ dane je teda ponížený o časť príjmov, ktoré už boli zdanené v zahraničí.

Metóda vyňatia príjmov sa uplatní, ak rezidentovi plynú príjmy zo závislej činnosti:

• za prácu vykonávanú pre Európsku úniu a jej orgány, ktoré boli preukázateľne zdanené v prospech všeobecného rozpočtu Európskej únie,
• zo zdrojov v zahraničí, zo štátu, s ktorým Slovenská republika nemá uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, a tieto príjmy boli v zahraničí preukázateľne zdanené,
• zo zdrojov v zahraničí zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia a tieto príjmy boli v zahraničí preukázateľne zdanené, ak je tento postup pre daňovníka výhodnejší.

Súčasná sieť zmlúv SR o zamedzení dvojitého zdanenia

Slovenská republika má v súčasnosti uzatvorených 70 bilaterálnych zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia. S krajinami, s ktorými nemá Slovensko uzatvorenú bilaterálnu zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, sú zväčša krajiny, s ktorými má Slovensko veľmi malé množstvo obchodných transakcií, prípadne sú to krajiny známe tiež ako daňové raje.

V prípade neexistencie zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, budú dosiahnuté príjmy z nezmluvného štátu podliehať zdaneniu výhradne podľa ustanovení v národnej legislatíve t.j. zákona o dani z príjmov.

Príklad uplatnenia metódy vyňatia

Pani Anna mala otvorenú živnosť január až jún 2023 na Slovensku. Mesačne si fakturovala sumu 1 200 eur. Za obdobie január až jún vyfakturovala sumu 1 200 eur x 6 mesiacov = 7 200 eur. Platila si len odvody do zdravotnej poisťovne. Odvody za toto obdobie boli vo výške 503,16 eur. Pri daňovom priznaní si bude uplatňovať paušálne výdavky, čo bude predstavovať sumu 4 320 eur. Základ dane z príjmov zo Slovenska bude 7 200 eur - 4 320 eur - 503,16 = 2 376,84 eur.

V júli 2023 začala pracovať v Nemecku kde jej hrubá mzda je vo výške 2 500 eur. Do konca roka 2023 bude mať pani Anna hrubú mzdu zo zahraničia vo výške 15 000 eur. Odvody v zahraničí za toto obdobie budú v sume 3 000 eur. Základ dane z príjmov zo zahraničia bude vo výške 12 000 eur. Pri podaní daňového priznania použije pani Anna metódu vyňatia príjmu a teda sumu 12 000 eur vyjme zo základu dane.

Ako sa to premietne do daňového priznania za rok 2023?

• Úhrn príjmov od všetkých zamestnávateľov bude vo výške 15 000 eur.
• Čiastkový základ dane z príjmov zo závislej činnosti bude vo výške 12 000 eur.
• Zo živnosti vykáže pani Anna v daňovom priznaní čiastkový základ dane vo výške 2 376,84 eur.
• Súčet čiastkových základov dane bude vo výške 14 376,94 eur.
• Uplatní si nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka vo výške 4 922,82 eur.
• Základ dane znížený o nezdaniteľnú časť bude vo výške 9 454,12 eur.
• Následne použije metódu vyňatia príjmu a vyjme svoj základ dane z príjmov zo zahraničia vo výške 12 000 eur.

Háčik je však v tom, že nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka sa uplatní na súčet čiastkových základov dane. To znamená, že pani Anna bude musieť odviesť daň z celého čiastkového základu dane dosiahnutého zo živnosti a zaplatiť tak daň vo výške 356,53 eur. Keby nemala príjem zo zahraničia a mala by len príjem zo živnosti jej daňová povinnosť by v našom príklade bola 0 eur.

Zamedzenie dvojitého zdanenia a offshore spoločnosti

Pri zakladaní offshore spoločnosti hrá výber jurisdikcie kľúčovú úlohu z hľadiska budúcej daňovej efektivity a právnej istoty. Krajiny, ktoré majú rozsiahlu sieť zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia, poskytujú zahraničným investorom výhodné možnosti na optimalizáciu daňovej povinnosti a zároveň minimalizujú riziko dvojitého zdanenia príjmov.

Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia často stanovujú maximálne sadzby zrážkových daní pri cezhraničných platbách, ako sú dividendy, úroky a licenčné poplatky. Tieto sadzby sú nižšie, než štandardná národná legislatíva, a v niektorých prípadoch dokonca nulové.

Praktické výhody využívania ZZDZ v offshore štruktúrach

• Zamedzenie dvojitého zdanenia: Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia typicky obsahujú jasne definované ustanovenia o tom, akým spôsobom sa zabraňuje zdaneniu jedného príjmu v dvoch štátoch súčasne.
• Metóda zápočtu dane: V prípade, že je príjem offshore spoločnosti zdanený v zahraničnom štáte, umožňuje metóda zápočtu dane domácemu štátu zohľadniť túto daň a odpočítať ju z domácej daňovej povinnosti.
• Metóda vyňatia príjmu: Tento prístup spočíva v tom, že domovská krajina rezidenta úplne vyjme určitý typ zahraničného príjmu z domáceho zdanenia, pričom uzná, že právo na jeho zdaňovanie patrí iba cudziemu štátu.
• Zníženie zrážkových daní: Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia často stanovujú maximálne sadzby zrážkových daní pri cezhraničných platbách, ako sú dividendy, úroky a licenčné poplatky.

Riziká a obmedzenia

Je dôležité uvažovať v kontexte dlhodobého podnikateľského modelu. Aj keď zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia poskytujú významné právne a ekonomické výhody, ich nesprávne porozumenie alebo aplikácia môže viesť k neželaným následkom, vrátane zamietnutia daňových výhod, pokút alebo reputačných škôd.

Jednou z kľúčových podmienok pre uplatnenie výhod, ktoré poskytujú zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, je preukázanie daňovej rezidencie v jednej zo zmluvných krajín. Daňovník, ktorý chce uplatniť výhody podľa zmluvy, musí preukázať, že má nárok na ich uplatnenie - typicky potvrdením o daňovej rezidencii vydaným daňovými orgánmi (tzv. Certificate of Residence).

tags: #zmluva #o #zamedzeni #dvojiteho #zdanenia #metóda