Účtovanie Odloženej Dane z Príjmov: Komplexný Prehľad

Daňová povinnosť vypočítaná zo základu dane nemusí vždy presne odzrkadľovať skutočné daňové zaťaženie účtovnej jednotky. Vzniknuté dočasné rozdiely môžu v budúcnosti ovplyvniť základ dane, čo vedie k povinnosti účtovať o odloženej dani z príjmov. Tento článok poskytuje komplexný prehľad o účtovaní odloženej dane z príjmov na Slovensku, s cieľom objasniť jej význam, princípy a praktické aspekty.

Úvod do Odloženej Dane z Príjmov

Účtovanie odloženej dane z príjmov je dôležitý proces, ktorý zabezpečuje, že účtovná závierka verne a pravdivo zobrazuje daňové dôsledky budúcich udalostí, ktoré vyplynú zo súčasných transakcií a udalostí.

Splatná daň z príjmov je daň, ktorá je splatná za bežné účtovné a zdaňovacie obdobie v súlade s ustanoveniami zákona o dani z príjmov, ktoré sú platné v aktuálnom zdaňovacom období. Odložená daň z príjmov predstavuje účtovné vyjadrenie daňovej pohľadávky alebo daňového záväzku, ktoré vznikli pri majetku alebo záväzkoch, pri ktorých je účtovné ocenenie rozdielne od ich daňovej základne, pričom v dôsledku tohto ocenenia bude v budúcnosti ovplyvnená výška základu dane a splatnej dane.

Legislatívny Rámec Odloženej Dane

Odložená daň z príjmov je v slovenskej legislatíve upravená od 1. januára 2003, kedy nadobudlo účinnosť opatrenie MF SR č. 23 054/2002-92 zo dňa 16. decembra 2002, upravujúce postupy účtovania pre vedenie podvojného účtovníctva. Postupy účtovania pri vymedzení odloženej dane z príjmov vychádzajú z medzinárodných účtovných štandardov a zachovali si svoj princíp od ich zaradenia do postupov účtovania. Ustanovenia § 10 postupov účtovania sa zaoberajú účtovaním splatnej i odloženej dane z príjmov.

Daňová povinnosť vyplývajúca z ustanovení zákona č. 595/2003 Z. z. Podľa ustanovenia § 10 ods. 2 postupov účtovania v sústave podvojného účtovníctva (opatrenie MF SR č. 23 054/2002-92 zo 16. decembra 2002) sa vyžaduje, aby účtovné jednotky, ktoré majú povinnosť auditu, účtovali o odloženej dani z príjmov.

Prečítajte si tiež: Dedenie a sociálne bývanie

Opatrenie Ministerstva financií SR zo 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej „postupy účtovania“), bolo novelizované opatrením č. MF/ 14776/2017-74, a to s účinnosťou od 1. januára.

Povinnosť Účtovania o Odloženej Dani

O odloženej dani z príjmov účtujú povinne účtovné jednotky, ktoré majú povinnosť mať overenú účtovnú závierku audítorom, tak ako to ustanovuje § 19 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve (ďalej „zákon o účtovníctve“). Ak u takýchto účtovných jednotiek zanikne povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom, naďalej sú povinné účtovať o odloženej dani z príjmov.

Podľa § 10 ods. 5 postupov účtovania v PÚ o odloženej dani z príjmov sú povinné účtovať účtovné jednotky, ktoré majú povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom v zmysle § 19 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov a účtujú o nej aj po zániku tejto povinnosti.

Od 1. 1. 2020 majú povinnosť overenia riadnej a mimoriadnej individuálnej účtovnej závierky i verejná obchodná a komanditná spoločnosť. Uvedené účtovné jednotky budú overovať účtovnú závierku za účtovné obdobie začínajúce najneskôr 1. 1. 2020.

Účtovné jednotky, ktoré nemajú povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom, sa môžu rozhodnúť, či budú o odloženej dani účtovať v zmysle Opatrenia MF SR č. Pre mikro účtovné jednotky platí § 10 ods.

Prečítajte si tiež: Možnosti vysporiadania nehnuteľností

Vznik Odloženej Dane

Odložená daň z príjmov vznikne v dôsledku dočasných rozdielov medzi účtovnou hodnotou majetku a jeho daňovou základňou, možnosti umorovať daňovú stratu alebo možnosti preniesť nevyužité daňové odpočty. Odložená daň z príjmov sa zaúčtuje v dôsledku vzniku dočasných rozdielov medzi ocenením jednotlivých zložiek majetku a záväzkov v účtovníctve a ich hodnotou pre daňové účely (čo úzko súvisí práve s pripočítateľnými a odpočítateľnými položkami, ako sme už uviedli v úvode článku).

Definícia odloženej dane z príjmov zahŕňa:

• dočasný rozdiel medzi ocenením jednotlivých položiek majetku a záväzkov v účtovníctve a ich hodnotou pre výpočet dane z príjmov. Pri dočasnom rozdiele nie je rozhodujúce, kedy nastane vyrovnanie tohto rozdielu, ale to, že nastane.
• možnosti umorovať daňovú stratu v budúcnosti, pod ktorou sa rozumie odpočítanie daňovej straty od základu dane v budúcnosti.

Typy Dočasných Rozdielov

Dočasné rozdiely rozdeľujeme na zdaniteľné dočasné rozdiely a odpočítateľné dočasné rozdiely.

1. Zdaniteľné dočasné rozdiely: predstavujú odložený daňový záväzok, v budúcnosti budú tvoriť zvýšenie základu dane. Zdaniteľné dočasné rozdiely, ktoré v budúcich účtovných obdobiach budú tvoriť zdaniteľné sumy pri určovaní základu dane z príjmov [§ 10 ods. 8 písm. a) postupov účtovania], vzniknú, ak:
   • účtovná hodnota majetku je vyššia ako jeho daňová základňa, napr. rozdiel v účtovnej hodnote dlhodobého hmotného majetku oproti daňovému základu vznikol zaúčtovaním nižších účtovných odpisov, ako boli uplatnené daňové odpisy.
   • účtovná hodnota záväzku je nižšia ako jeho daňová základňa,
   • zvýšenie hodnoty pohľadávky o kurzové zisky, ktoré sa nezahŕňajú do základu dane v čase vzniku (nerealizované kurzové zisky), ak sa uplatňuje postup podľa § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov,
   • kurzové zisky k záväzkom v čase vzniku (nerealizované kurzové zisky), ak sa uplatňuje postup podľa § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov.
2. Odpočítateľné dočasné rozdiely: budú v budúcnosti tvoriť odpočítateľné sumy pri určovaní základu dane a vzniknú, ak [§ 10 ods. 8 písm. b) postupov účtovania]:
   • účtovná hodnota majetku je nižšia ako jeho daňová základňa, napríklad bola vytvorená opravná položka k pohľadávke a tento rozdiel medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou pohľadávky bude v budúcnosti daňovo uznaný,
   • účtovná hodnota záväzku je vyššia ako jeho daňová základňa, napríklad záväzky daňovo uznané až po ich zaplatení,
   • zníženie hodnoty pohľadávky o kurzové straty, ktoré sa nezahŕňajú do základu dane v čase vzniku (nerealizované kurzové straty), ak sa uplatňuje postup podľa § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov,
   • kurzové straty k záväzkom v čase vzniku (nerealizované kurzové straty), ak sa uplatňuje postup podľa § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov.

Výpočet Odloženej Dane

Odložená daň z príjmov sa vypočíta ako súčin dočasných rozdielov a sadzby dane. Pre výpočet výšky odloženej daňovej pohľadávky alebo záväzku sa použijú sadzby dane z príjmov, u ktorých sa predpokladá, že budú platiť v tom období, v ktorom bude odložená pohľadávka uplatnená alebo odložený daňový záväzok vyrovnaný. V praxi sa využíva výpočet aktuálnou sadzbou dane z príjmov. Pri účtovaní o odloženej dani predpokladáme jej vyrovnanie v budúcich účtovných (zdaňovacích) obdobiach, preto sa použije sadzba dane, o ktorej sa predpokladá, že bude platiť v tom období, v ktorom príde k tomuto vyrovnaniu. Ak takáto sadzba nie je známa, použije sa sadzba dane z príjmov platná v nasledujúcom účtovnom období (§ 10 ods. 16 postupov účtovania).

Pred zaúčtovaním odloženej dane z príjmov sa pri zmene sadzby dane z príjmov (tak ako nastala od 1. 1. 2013) prepočítajú stavy odloženej dane.

Prečítajte si tiež: Rozdelenie majetku manželov

Účtovanie Odloženej Dane

Vypočítaná odložená daň z príjmov sa účtuje na účet 481 - Odložený daňový záväzok alebo odložená daňová pohľadávka. Odložená daň za bežné účtovné obdobie sa účtuje v závislosti od toho, ako sa účtuje účtovný prípad. Ak odložená daňová pohľadávka alebo odložený daňový záväzok vznikli v súvislosti s účtovnými prípadmi, ktoré sa neúčtujú ako výnos alebo náklad, ale priamo v prospech alebo na ťarchu účtov vlastného imania (414 - Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku, 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení, 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov, 429 - Neuhradená strata minulých rokov), účtuje sa v prospech alebo na ťarchu týchto účtov vlastného imania (§ 10 ods. 14 postupov účtovania). Príkladom účtovania odloženej dane z príjmov s účtovaním na účty vlastného imania je prvé účtovanie o odloženej dani z príjmov.

Podľa ustanovenia § 10 ods. 12 a ods. 13 o odloženom daňovom záväzku účtuje účtovná jednotka, ktorá má povinnosť účtovať o odloženej dani z príjmov vždy. Odložené daňové pohľadávky, o ktorých sa doteraz neúčtovalo, sa posudzujú ku dňu, ku ktorému sa zostaví účtovná závierka. Účtovná hodnota odloženej daňovej pohľadávky sa znižuje v tej výške, v akej už nie je pravdepodobné, že bude dosiahnutý dostatočný základ dane z príjmov, aby sa mohla využiť odložená daňová pohľadávka (§ 10 ods. 13 postupov účtovania).

Odložená daň z príjmov sa účtuje v súlade s § 73 postupov účtovania na účet 592 súvzťažne s účtom 481 - Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka.

Vykazovanie Odloženej Dane v Súvahe

Podľa § 10 ods. 17 postupov účtovania sa v súvahe odložená daňová pohľadávka alebo odložený daňový záväzok vykazujú samostatne. V súvahe sa odložená daňová pohľadávka a odložený daňový záväzok vykazujú samostatne alebo sa môže vykázať len výsledný zostatok účtu 481 - Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka, ak ide o toho istého daňovníka a ten istý daňový úrad. Účtovná jednotka je povinná preukázať, že uvedené pohľadávku a záväzok nezaobíde.

Praktické Príklady Účtovania

V nasledujúcej časti si ukážeme najbežnejšie príklady na účtovanie o odloženom daňovom záväzku alebo odloženej daňovej pohľadávke. Pri výpočte dočasných rozdielov vychádzame vždy z rozdielu medzi účtovnou hodnotou príslušného majetku alebo záväzku a ich daňovou základňou.

Dlhodobý Hmotný Majetok

Rozdiel v účtovnej hodnote dlhodobého hmotného majetku oproti daňovému základu vznikol zaúčtovaním nižších účtovných odpisov, ako boli uplatnené daňové odpisy.

• Obstarávacia cena stroja: 120 000 €
• Zaradenie do používania: 1. 6. 2010

Na uvedenom príklade výpočtu daňových a účtovných odpisov vidíme rozdiely v účtovnej zostatkovej hodnote stroja oproti jeho daňovej základni - účtovná zostatková cena je v 2. roku a v 3. roku vyššia ako daňová zostatková cena. Pri účtovaní odloženej dane každý rok porovnávame účtovnú zostatkovú cenu oproti daňovej zostatkovej cene, pričom vykazovaný zostatok na účte 481 - Odložený daňový záväzok alebo odložená daňová pohľadávka musí korešpondovať s týmto rozdielom po jeho prepočítaní platnou sadzbou dane. Tak ako vidíme v tomto príklade, aj keď je v štvrtom roku odpisovania účtovná zostatková cena rovnaká ako daňová zostatková cena, znižujeme účet 481 účtovaním na ťarchu tohto účtu a v prospech účtu 592 tak ako pri účtovaní o odloženej daňovej pohľadávke, pretože v súvahe nemôžeme z tohto titulu vykázať žiadnu odloženú daň.

Dočasné odpočítateľné alebo zdaniteľné rozdiely nemôžu vzniknúť pri účtovaní odpisov dlhodobého nehmotného majetku. Účtovanie o odloženej dani sa taktiež nevzťahuje na dočasný rozdiel ku goodwillu alebo zápornému goodwillu, ktorý vznikol po jeho prvotnom zaúčtovaní. Účtovanie o odloženej dani sa vzťahuje na dočasný rozdiel ku goodwillu alebo záporného goodwillu, ktorý vznikol po jeho prvotnom zaúčtovaní, napríklad z dôvodu rôznych daňových a účtovných odpisov, ak pri prvotnom účtovaní goodwillu alebo záporného goodwillu nevznikol dočasný rozdiel (ustanovenie § 10 ods. 481 r. (2013) 3 450 KS: 3 450 481 r. ZS: 3 450 KS: 3 450 481 r.

Pohľadávky

Účtovná hodnota pohľadávky je vyššia, než je jej daňová základňa, napr. zaúčtované pohľadávky z úrokov, zmluvnej pokuty, ktoré sa podľa § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov zahŕňajú do základu dane až po inkase pohľadávky [§ 10 ods. 8 písm. a) postupov účtovania].

Účtovná jednotka vyúčtovala v roku 2012 dodávateľovi za oneskorené dodanie materiálu zmluvnú pokutu vo výške 5 000 €. Dodávateľ zmluvnú pokutu neuhradil do konca roku 2012. V zmysle § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov sa zmluvné pokuty zahrnú do základu dane až po zaplatení.

Ak je účtovná hodnota pohľadávky nižšia, ako je jej daňová základňa, napríklad bola vytvorená opravná položka k pohľadávke a tento rozdiel medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou pohľadávky bude v budúcnosti daňovo uznaný, účtujeme o odloženej daňovej pohľadávke [§ 10 ods. 8 písm. b) postupov účtovania].

Účtovná jednotka zaúčtovala v účtovnom období roku 2012 pohľadávku vo výške 30 000 € (deň uskutočnenia účtovného prípadu 20. 4. 2012) so splatnosťou 6. 5. 2012. Keďže má k 31. 12. 2012 informácie, že odberateľ je nesolventný a hrozí mu konkurz a pohľadávka (po lehote splatnosti) nebude pravdepodobne odberateľom uhradená, na základe zásady opatrnosti vytvorila opravnú položku v plnej výške. Tvorba opravnej položky nie je daňovým výdavkom, pretože nie sú splnené ani podmienky § 20 ods. 10 zákona o dani z príjmov (na spoločnosť ešte nebol vyhlásený konkurz a účtovná jednotka neprihlásila pohľadávku v rámci konkurzného konania) a ani podmienky § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov (od splatnosti pohľadávky uplynulo k 31. 12. 2012 menej ako 360 dní). Rok 201220. 4. 2012 Zaúčtovanie pohľadávky za predaj tovaru 30 000 € 311/60431. 12.

Účtovná jednotka nebude účtovať o odloženej daňovej pohľadávke v prípade, ak by opravná položka nebola v budúcich účtovných obdobiach daňovo uznaná.

Zásoby

V prípade zásob môže prísť iba k situácii, že účtovná hodnota zásob je nižšia, ako je ich daňová základňa, napríklad bola vytvorená opravná položka k zásobám a tento rozdiel medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou bude v budúcnosti daňovo uznaný [§ 10 ods. 8 písm. b) postupov účtovania].

Účtovná jednotka evidovala k 31. 12. 2012 zásoby tovaru v účtovnej hodnote 50 000 €. Na základe trhových informácií o poklese ceny tohto tovaru je povinná zaúčtovať opravnú položku k tovaru vo výške predpokladanej predajnej ceny a po odpočítaní nákladov na ich predaj vo výške 10 000 €. Predpokladá však, že cena tovaru sa môže v budúcnosti aj zvýšiť. Vytvorenú opravnú položku považujeme za dočasný rozdiel v ocenení. 31. 12. 2012 Tvorba opravnej položky k tovaru40 000 € 559/196

Záväzky

Ak je účtovná hodnota záväzku vyššia, ako je jeho daňová základňa, napríklad záväzky daňovo uznané až po ich zaplatení, účtovná jednotka tvorí odloženú daňovú pohľadávku v zmysle § 10 ods. 8 písm. b) postupov účtovania.

Účtovná jednotka zaúčtovala v roku 2012 záväzky zo zmluvných úrokov z omeškania vo výške 10 000 €, ktoré neboli v tom roku uhradené. Podľa ustanovenia § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov sa zmluvné pokuty, poplatky z omeškania a úroky z omeškania zahrnú do základu dane u dlžníka po ich zaplatení. r. 2012 zmluvné úroky z omeškania v sume10 000 € 544/321r.

Rezervy

Náklad, na ktorý bola tvorená rezerva podľa zákona o účtovníctve a jej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok podľa zákona o dani z príjmov, sa zahrnie do základu dane v tom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy, a to do výšky, v akej je tento náklad súčasne uznaný za daňový výdavok podľa § 19 zákona o dani z príjmov (ustanovenie § 17 ods. 23 zákona o dani z príjmov). V rámci uzávierkových účtovných operácií účtovala účtovná jednotka o nasledovných rezervách k 31. 12.

tags: #vysporiadanie #odloženej #dane #účtovanie