Zmluva o predaji podniku: Účtovné a daňové hľadisko

Predaj podniku predstavuje komplexnú transakciu s významnými právnymi, účtovnými a daňovými dopadmi. Tento článok poskytuje podrobný pohľad na zmluvu o predaji podniku z hľadiska účtovníctva a daní na Slovensku.

Právny rámec predaja podniku

Zmluva o predaji podniku je upravená v § 476 až § 488 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v z. n. p. (ďalej len „Obchodný zákonník“). Podľa § 5 Obchodného zákonníka je podnik definovaný ako súbor hmotných, osobných a nehmotných zložiek podnikania. K podniku patria veci, práva a iné majetkové hodnoty, ktoré patria podnikateľovi a slúžia na prevádzkovanie podniku alebo vzhľadom na svoju povahu majú tomuto účelu slúžiť.

Predmet zmluvy o predaji podniku

Predmetom zmluvy o predaji podniku (alebo časti podniku - § 487) je prevod vlastníckeho práva k veciam tvoriacim hmotnú podstatu podniku (stroje, zásoby, budovy a pod.), prevod práv a majetkových hodnôt, ktoré slúžia prevádzkovaniu podniku (napr. pohľadávky, licencie a iné obchodné zmluvy), ako aj prevod záväzkov súvisiacich s podnikom (napr. úvery, dodávateľské faktúry). Predmetom zmluvy musí byť vždy podnik ako celok alebo jeho časť tvoriaca samostatnú organizačnú zložku (nemusí ísť však o organizačnú zložku zapísanú v obchodnom registri, ale mala by byť schopná samostatnej existencie). Zásadným znakom tejto zmluvy je, že jej predmetom nie je jednotlivá vec, ale podnik ako súbor hmotných a nehmotných zložiek podnikania.

Práva a povinnosti zmluvných strán

Zmluvou o predaji podniku sa predávajúci zaväzuje previesť na kupujúceho vlastnícke právo k veciam, iné práva, a iné majetkové hodnoty, ktoré slúžia na prevádzkovanie podniku a kupujúci sa zaväzuje prevziať záväzky predávajúceho súvisiace s podnikom a zaplatiť kúpnu cenu.

Na rozdiel od kúpnej zmluvy, predmetom zmluvy o predaji podniku sú nielen veci hnuteľné, ale aj nehnuteľné a tiež osobné a nehmotné zložky podnikania (práva, majetkové hodnoty nehmotnej povahy), a tiež prevod záväzkov. Na kupujúceho prechádzajú všetky práva a záväzky, na ktoré sa predaj vzťahuje. Zmluvné strany by mali v zmluve presne špecifikovať, na ktoré práva a záväzky patriace k predávanému podniku sa predaj vzťahuje. Napríklad aj tým, že výslovne uvedú rozsah týchto práv a záväzkov, prípadne výslovne vylúčia určité práva alebo záväzky z prevodu. Ak zmluvné strany o rozsahu prevádzaných práv alebo záväzkov nič neuvedú, prechádzajú na kupujúceho zo zákona všetky práva a záväzky patriace k podniku, a to aj záväzky nezachytené v účtovnej evidencii.

Prečítajte si tiež: Vzor zmluvy o príspevku

Prechod pohľadávok sa spravuje ustanoveniami o postúpení pohľadávok (cesia) upravené v § 524 a nasl. Občianskeho zákonníka. Spolu s pohľadávkami prechádza na kupujúceho aj príslušenstvo pohľadávok (napr. úroky z omeškania). Ak boli pohľadávky zabezpečené napr. záložným právom, toto prechádza na kupujúceho spolu s pohľadávkou.

Na prechod záväzku sa nevzťahuje súhlas veriteľa, predávajúci však ručí za splnenie prevedených záväzkov kupujúcim. Ručenie predávajúceho za splnenie záväzku kupujúcim je ručenie zo zákona, a preto sa v tejto veci primerane aplikujú ustanovenia § 305 až § 311 OZ, t. j. ručenie ručiteľom. Ručenie zanikne až zaniknutím záväzkov (splnením, splatením a pod.).

Na kupujúceho prechádzajú všetky práva vyplývajúce z priemyselného alebo iného duševného vlastníctva, ktoré sa dotýkajú podnikateľskej činnosti predávaného podniku. Ak je pre nadobudnutie alebo zachovanie týchto práv rozhodné uskutočňovanie určitej podnikateľskej činnosti, započítava sa do tejto činnosti nadobúdateľa uskutočnenej po predaji podniku aj činnosť uskutočnená pri prevádzke podniku pred jeho predajom. Prevod práv duševného alebo priemyselného vlastníctva môže byť z predaja podniku vylúčený, ak to nie je dovolené napr. podľa licenčnej zmluvy, ktorou podnik tieto práva nadobudol.

Pri predaji podniku prechádzajú na kupujúceho aj práva a povinnosti vyplývajúce z pracovnoprávnych vzťahov. Na kupujúceho prechádzajú všetky povinnosti voči zamestnancom vyplývajúce nielen z pracovných zmlúv, ale vyplývajúce aj zo Zákonníka práce, z kolektívnej zmluvy a pod. Toto ustanovenie je záväzné a zmluvné strany nemôžu obmedziť rozsah prevádzaných práv a povinností z pracovnoprávnych vzťahov.

Kúpna cena

Výška kúpnej ceny je vecou dohody zmluvných strán, pokiaľ výnimočne cena niektorých vecí pri predaji podniku alebo jeho časti medzi tuzemskými osobami nie je limitovaná cenovým predpisom. Obchodný zákonník predpokladá (§ 482 OZ), že kúpna cena sa určí na základe údajov o súhrne vecí, práv a záväzkov uvedených v účtovnej evidencii predávajúceho ku dňu uzatvorenia zmluvy a tiež na základe ďalších hodnôt uvedených v zmluve, ktoré nie sú zachytené v účtovnej evidencii. Ak má zmluva nadobudnúť účinnosť k neskoršiemu dátumu, môže sa výška kúpnej ceny meniť s prihliadnutím na zvýšenie alebo zníženie imania. Skutočne dohodnutá kúpna cena sa môže od účtovnej hodnoty majetku odlišovať. Zmluvné strany si môžu dohodnúť kúpnu cenu trhovú, ktorá môže byť vyššia, ale aj nižšia ako účtovná hodnota predávaného podniku alebo časti podniku.

Prečítajte si tiež: Pracovná zmluva opatrovateľky v Belgicku

Odovzdanie a prevzatie podniku

Ku dňu účinnosti zmluvy (§ 483 OZ) je kupujúci povinný odovzdať a predávajúci povinný prevziať veci zahrnuté do predaja podniku. O prevzatí vecí sa spíše zápisnica, ktorá musí byť podpísaná predávajúcim aj kupujúcim. Povinnosť odovzdať a prevziať veci sa vzťahuje na veci hnuteľné aj nehnuteľné. Odovzdaním vecí prechádza na kupujúceho vlastnícke právo k hnuteľným veciam. Vlastnícke právo k nehnuteľnostiam prechádza až vkladom do katastra nehnuteľností. Kupujúci môže uplatniť nárok na zľavu z kúpnej ceny napríklad v prípade, ak na neho prešli záväzky, ktoré neboli zachytené v účtovnej evidencii v dobe účinnosti zmluvy. Napr. z titulu náhrady škody, ktorú spôsobila predávaná prevádzkareň.

Zápis do obchodného registra a likvidácia

Osoba zapísaná v obchodnom registri, ktorá predala svoj podnik, navrhne vykonanie zápisu o predaji podniku alebo jeho časti v tomto registri [§ 28 ods. 1 písm. j) Obchodného zákonníka]. Podľa ustanovenia § 488 ods. 2 OZ právnická osoba, ktorá predala podnik tvoriaci jej imanie, môže ukončiť svoju likvidáciu a byť vymazaná z obchodného registra, a to až po uplynutí jedného roka po tomto predaji, ak sa v tejto dobe nezačalo súdne konanie z titulu podania odporu veriteľov na súde pre nevymožiteľnosť pohľadávok. Obchodný zákonník ukladá predávajúcemu minimálnu lehotu právnej existencie. Ide o zabezpečenie ochrany tretích osôb v podnikaní. Počas tejto doby „čakania na výmaz z obchodného registra“ je právnická osoba v režime likvidácie. Pre právny režim fungovania podniku v likvidácii platia všeobecné ustanovenia Obchodného zákonníka upravujúce likvidáciu (§ 70 až § 75a, § 254 a nasl.§ 761 OZ). Predávajúci si sám rozhodne, kedy vstúpi do likvidácie a požiada obchodný register o zápis tejto skutočnosti.

Účtovné aspekty predaja podniku

Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92 v znení opatrenia č. 25167/2003-92 a opatrenia č. 10069/2004-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len Postupy účtovania) upravuje účtovanie predaja podniku v § 27.

Účtovanie u predávajúceho

Ku dňu účinnosti zmluvy predávajúci odovzdá kupujúcemu majetkové veci, prevedie práva a iné majetkové hodnoty a záväzky na kupujúceho. Týmto dňom bol podnik predaný de iure aj de facto (právne aj vecne).

Pri predaji podniku alebo jeho časti sa v účtovníctve predávajúceho účtuje predávaný majetok podniku alebo jeho časti na ťarchu účtu 548 - Ostatné náklady na hospodársku činnosť a záväzky v prospech účtu 648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Rozdiel účtov 548 - Ostatné náklady na hospodársku činnosť a 648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti vyjadruje zisk alebo stratu z predaja podniku. Účtovanie predaja podniku u predávajúceho sa zobrazí v rámci bežného účtovného obdobia. Kúpna cena sa zaúčtuje v prospech účtu 372 - Záväzky z kúpy podniku.

Prečítajte si tiež: Dôležité aspekty zmluvy o sociálnej službe

Ku dňu predchádzajúcemu deň vstupu do likvidácie je povinnosť uzatvoriť účtovné knihy (§ 16 ods. 4 ZÚ) a zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku (§ 17 ods. 2 ZÚ). Ku dňu vstupu do likvidácie účtovná jednotka zostaví vstupnú súvahu (§ 17 ods. 7 ZÚ) a otvorí účtovné knihy (§ 16 ods. 7 ZÚ).

Účtovanie u kupujúceho

Ku dňu účinnosti zmluvy kupujúci zápisnične preberie majetkové veci, práva a iné hodnoty tvoriace kupovaný podnik. Týmto dňom prechádza na kupujúceho vlastníctvo k veciam s výnimkou nehnuteľností, ktorých vlastníctvo prechádza až vkladom do katastra nehnuteľností. Dňom účinnosti zmluvy preberie kupujúci aj záväzky vzťahujúce sa ku kupovanému podniku. Účtovnými dokladmi sú kúpna zmluva, zápisnica o prevzatí majetkových zložiek a záväzkov a vystavené interné doklady. Kupujúci súvzťažne so zaevidovaním majetkových vecí a ostatných zložiek kúpeného podniku zaúčtuje aj záväzok z dohodnutej kúpnej ceny.

Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len ZÚ) stanovuje v § 25 ods. 1 písm. e) kupujúcemu povinnosť oceniť jednotlivé zložky majetku a záväzkov kúpeného podniku reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2. Reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 ZÚ sa rozumie:

• trhová cena,
• kvalifikovaný odhad, ak trhová cena nie je k dispozícii,
• ocenenie stanovené znalcom, ak nie je možné určiť trhovú cenu ani kvalifikovaný odhad,
• ocenenie podľa osobitného predpisu, ak nie je možné určiť trhovú cenu, stanoviť kvalifikovaný odhad ani postupovať podľa posudku znalca; osobitným predpisom ZÚ chápe Obchodný zákonník.

Ak kupujúci zaplatí za kupovaný podnik inú sumu (vyššiu alebo nižšiu), ako je reálna hodnota podniku, považuje sa tento rozdiel za goodwill alebo negatívny goodwill. Goodwill je v účtovníctve považovaný za dlhodobý nehmotný majetok a definícia a spôsob jeho účtovania je upravený v Postupoch účtovania v § 37 ods. 10 až 16. Goodwill sa účtuje na vrub účtu 015 - Goodwill pri kúpe podniku alebo jeho časti, ak je kúpna cena vyššia, ako je reálna hodnota jednotlivých zložiek majetku. Goodwill je v účtovníctve zaradený do dlhodobého nehmotného majetku a odpisuje sa v súlade s § 28 ods. 4 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve, t. j. nehmotný majetok je účtovná jednotka povinná odpísať najneskôr do piatich rokov od jeho obstarania. Odpis goodwillu sa účtuje na účet 551 - Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a hmotného majetku. Záporný goodwill sa podľa § 37 ods. 13 Postupov účtovania účtuje v prospech účtu 381 - Náklady budúcich období a rozpúšťa sa do výnosov počas doby životnosti majetku, najdlhšie však päť rokov.

Daňové aspekty predaja podniku

Daň z príjmov

Príjem z predaja podniku na základe zmluvy o predaji podniku je príjmom z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ZDP. Podľa § 6 ods. 5 písm. c) ZDP príjmom z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti je aj príjem z predaja podniku alebo jeho časti.

Daňovník predávajúci podnik, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo 11 ZDP, je povinný v súlade s § 17a ods. 8 ZDP vykonať úpravu základu dane v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti, bez ohľadu na skutočnosť, či v tomto zdaňovacom období dohodnutú kúpnu cenu prijal alebo neprijal.

Podľa § 17 ods. 11 zákona č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov do základu dane daňovníka, ktorý predáva podnik alebo jeho časť, sa zahrnie aj rozdiel, o ktorý príjem z predaja podniku v dohodnutej kúpnej cene zvýšenej o záväzky a zníženej o stav prevádzaných peňažných prostriedkov na bankových účtoch alebo v hotovosti prevyšuje hodnotu predávaného podniku alebo jeho časti zahŕňanú do daňových výdavkov. Daňovník, ktorý vedie jednoduché účtovníctvo, zahrnie do daňových výdavkov aj hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré ak by boli uhradené pred predajom podniku, boli by u predávajúceho daňovým výdavkom.

Do základu dane u daňovníka, ktorý predáva podnik alebo jeho časť, sa zahrnie aj rozdiel, o ktorý príjem z predaja podniku v dohodnutej kúpnej cene zvýšenej o záväzky a zníženej o stav prevádzaných peňažných prostriedkoch na bankových účtoch a v hotovosti prevyšuje hodnotu predávaného podniku alebo jeho časti zahrnovanú do výdavkov (nákladov).

Daňovník kupujúci podnikalebo jeho časť podľa ods. 8 zahrnie do základu dane rozdiel, o ktorý reálna hodnota majetku nadobudnutého kúpou podniku alebo jeho časti prevyšuje cenu obstarania tohto majetku zistenú podľa § 25 ods. 1 písm. a) alebo písm. d).

Daň z pridanej hodnoty (DPH)

Uplatňovanie DPH pri predaji podniku alebo jeho časti upravuje ust. § 10 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH"). Uvedené ustanovenie zákona o DPH definuje plnenia, ktoré sa v súlade so zákonom o DPH nepovažujú za dodanie tovaru ani za dodanie služby, jedným z týchto plnení je aj predaj podniku alebo jeho časti.

Za dodanie tovaru a dodanie služby sa nepovažuje predaj podniku alebo časti podniku tvoriacej samostatnú organizačnú zložku a vloženie podniku alebo časti podniku tvoriacej samostatnú organizačnú zložku ako nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti alebo družstva v prípade, ak nadobúdateľ je platiteľom alebo sa stáva platiteľom podľa § 4 ods. 1 písm. d). Nadobúdateľ, ktorý je platiteľom alebo sa stáva platiteľom podľa § 4 ods. 1 písm. d), sa na účely tohto zákona považuje za právneho nástupcu zdaniteľnej osoby, ktorá podnik alebo časť podniku tvoriacu samostatnú organizačnú zložku predala alebo vložila ako nepeňažný vklad, a to v rozsahu hmotného majetku a nehmotného majetku, ktorý sa na neho prevádza. Toto komplikovane vyzerajúce ustanovenie hovorí o tom, že ak ide o predaj podniku, nie je predmetom DPH pri predaji. Dôležité v tomto prípade je, že musí ísť o predaj samostatne fungujúceho subjektu - nie samostatného majetku. V zmluve o predaji musí byť uvedené, že ide o predaj podniku (súhrn hmotných a nehmotných aktív) alebo časti podniku, tvoriacej samostatnú organizačnú zložku (nemusí ísť o organizačnú zložku zapísanú v obchodnom registri). Spolu s hmotným majetkom prechádzajú na kupujúceho aj práva a záväzky a celý podnik musí byť schopný samostatnej hospodárskej aktivity.

tags: #zmluva #o #predaji #podniku #účtovanie #daňové