Čiastočné Postúpenie Pohľadávky: Podmienky a Aspekty

Pohľadávky predstavujú dôležitú súčasť majetku podnikateľských subjektov a ich efektívne riadenie má zásadný vplyv na likviditu a ekonomickú prosperitu. Tento článok sa zameriava na čiastočné postúpenie pohľadávky a podmienky s tým spojené.

Pohľadávka ako Súčasť Obchodného Majetku

Pohľadávka je definovaná ako právo veriteľa požadovať určité plnenie od dlžníka, pričom povinnosť dlžníka sa označuje ako záväzok. Pohľadávky sú predmetom občianskoprávnych vzťahov a sú súčasťou aktív podnikateľského subjektu. Vznikajú pri časovom posune medzi dodávkou tovaru alebo služby a úhradou za ne.

Podľa § 6 ods. 1 Obchodného zákonníka je obchodným majetkom podnikateľa súhrn majetkových hodnôt (vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných hodnôt), ktoré patria podnikateľovi a slúžia alebo sú určené na podnikanie. Keďže pohľadávka je jedným z druhov majetku, je možné s ňou nakladať obdobne ako s ostatným majetkom. K pohľadávkam je možné vytvárať opravné položky, je možné ich vyradiť z majetku, pohľadávky je možné postúpiť (predať) alebo darovať.

Oceňovanie Pohľadávok

Oceňovanie majetku pre účely účtovné upravujú ustanovenia § 24 až § 27 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov. Pri oceňovaní pohľadávok sa uplatňuje obdobný postup ako pri oceňovaní iného majetku. S uplatnením zásady historického ocenenia je pohľadávka po celú dobu svojej existencie ocenená cenou, v ktorej do majetku účtovnej jednotky vstúpila. Cenu pohľadávky je možné znižovať len prechodne, a to nepriamo prostredníctvom opravnej položky.

Medzi základné spôsoby oceňovania pohľadávok patrí:

Prečítajte si tiež: Zmeny valorizácie čiastočného dôchodku

• Menovitá hodnota: Používa sa u pohľadávok vzniknutých vlastnou činnosťou subjektu. Menovitou hodnotou sa rozumie čiastka veriteľom účtovaná dlžníkovi.
• Obstarávacia cena: Zahŕňa cenu obstarania a náklady súvisiace s obstaraním. Používa sa, ak je pohľadávka predmetom vkladu do základného imania. Cena pohľadávky sa stanoví dohodou na základe znaleckého posudku. Hodnota vkladanej pohľadávky, v akej sa započítava na vklad spoločníka, sa uvedie v spoločenskej zmluve, zakladateľskej listine alebo zakladateľskej zmluve - podľa druhu obchodnej spoločnosti.
• Reprodukčná obstarávacia cena: Cena, za ktorú by sa majetok obstaral v čase, keď sa o ňom účtuje.
• Reálna hodnota: Trhová cena, ocenenie kvalifikovaným odhadom alebo posudkom znalca, prípadne ocenenie podľa osobitného predpisu.

Pre účely účtovné sú pohľadávky s výnimkou záloh na obstaranie dlhodobého majetku zahrnuté v obežných aktívach. Takto sú pohľadávky klasifikované napriek tomu, že i v účtovníctve sa členia na pohľadávky dlhodobé a krátkodobé. Kritériom pre určenie, či je pohľadávka dlhodobá alebo krátkodobá, je dohodnutá doba splatnosti. Je to doba dohodnutá v zmluve alebo iným spôsobom, v ktorej sa majú pohľadávky splatiť. Do kategórie dlhodobých pohľadávok sa zaraďujú pohľadávky s dobou splatnosti dlhšou ako jeden rok. Pri zostavovaní účtovnej závierky rozhoduje o zapísaní pohľadávky do príslušného riadka súvahy zostatková doba splatnosti platná v okamihu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje.

Účtovanie Pohľadávok

V podvojnom účtovníctve sa pohľadávky účtujú na príslušných účtoch účtovej triedy 3 - Zúčtovacie vzťahy. Do tejto účtovej skupiny patria dlhodobé a krátkodobé pohľadávky voči odberateľom a poskytnuté preddavky dodávateľom s výnimkou preddavkov na dlhodobý majetok. Rozlíšenie na dlhodobé a krátkodobé pohľadávky vo vzťahu k dohodnutej dobe splatnosti sa zabezpečí v analytickej evidencii k jednotlivým účtom.

Pohľadávka voči odberateľovi sa zaúčtuje na účte 311 - Odberatelia pri splnení dodávky voči odberateľovi v zmysle príslušných ustanovení zmluvy v oblasti obchodných záväzkových vzťahov. Neúčtujú sa sem zmenkové pohľadávky. Účtuje sa tu na základe faktúr alebo dokladov ich nahrádzajúcich za splnené dodávky výrobkov, zvierat, tovaru alebo dlhodobého majetku a za vykonané práce a služby atď. Pohľadávky voči odberateľom sa účtujú na ťarchu tohto účtu so súvzťažným zápisom v prospech účtov tržieb v účtovej triede 6 a u platiteľov DPH zároveň v prospech účtu 343 - Daň z pridanej hodnoty. Ak odberateľ odmietne alebo vráti zásielku a toto odmietnutie je oprávnené, zrušia sa pôvodné zápisy na účte 311 a na súvzťažných účtoch. Ak dôjde k reklamácii zo strany odberateľa po úhrade faktúry a ak túto reklamáciu dodávateľ uzná, vystavený dobropis sa zaúčtuje v prospech účtu 325 - Ostatné záväzky so súčasným znížením na príslušných účtoch tržieb a DPH. Prípadné poskytnuté zľavy (skontá) pred úhradou pohľadávky sa účtujú na účte 311, po úhrade sa účtujú na účte 325 so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu tržieb. V prospech účtu 311 sa účtujú prijaté platby pohľadávok, započítané, postúpené pohľadávky, pohľadávky vložené ako vecný vklad a odpísané pohľadávky. Postúpené pohľadávky z hospodárskej činnosti a odpísané pohľadávky pri trvalom upustení od ich vymáhania a na základe výsledku konkurzu a reštrukturalizácie sa účtujú na ťarchu účtu 546 - Odpis pohľadávky.

Na účte 311 sa účtujú aj pohľadávky voči zahraničným odberateľom, t. j. pohľadávky v cudzej mene. Tieto je potrebné prepočítať súčasne na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB alebo NBS (v prípade kurzov, ktoré nezverejňuje ECB) v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu. Pri inkase pohľadávky na bežný bankový účet sa cudzia mena prepočíta na eurá kurzom komerčnej banky, t. j. podľa výpisu z bežného účtu. Pri inkase pohľadávky v hotovosti alebo na devízový účet, ale aj ku dňu započítania pohľadávky, postúpenia, vkladu do základného imania atď. sa cudzia mena prepočíta na eurá kurzom vyhláseným ECB alebo NBS v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu. Rozdiel medzi kurzom platným pri vzniku pohľadávky a kurzom použitým pri inkasovaní, pri vzájomnom zápočte, postúpení, vklade pohľadávky do základného imania sa zaúčtuje podľa povahy buď na ťarchu účtu 563 - Kurzové straty, alebo v prospech účtu 663 - Kurzové zisky so súvzťažným zápisom na účte 311.

Príjem zmeniek cudzích, zmeniek cudzích na vlastný rad a zmeniek vlastných prijatých od odberateľov a od iných dlžníkov sa účtuje na účte 312 - Zmenky na inkaso. Pohľadávky za zmenky odovzdané banke na zaplatenie do doby splatnosti zmenky sa účtujú na účte 313 - Pohľadávky za eskontované cenné papiere. Poskytnuté dlhodobé a krátkodobé preddavky dodávateľom, okrem preddavkov na dlhodobý majetok, sa účtujú na účte 314 - Poskytnuté preddavky.

Prečítajte si tiež: Invalidita a finančná podpora

Na podsúvahových účtoch sa sledujú skutočnosti, o ktorých sa neúčtuje na súvahových účtoch a vedomosť o nich je pre účtovnú jednotku potrebná. Je vhodné použiť podsúvahové účty i pre niektoré ďalšie situácie, napr.

Pohľadávky v jednoduchom účtovníctve sa evidujú v knihe pohľadávok. Vznik a zánik pohľadávky sa účtuje ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu. Pri odpise pohľadávky pri trvalom upustení od jej vymáhania sa účtuje zánik pohľadávky v knihe pohľadávok a v rámci uzávierkových účtovných operácií v tom účtovnom období, v ktorom účtovná jednotka o upustení od vymáhania pohľadávky rozhodla, aj do príjmov zahrnovaných do základu dane.

Daňové Aspekty Pohľadávok

Popri majetkovo-účtovných aspektoch má vznik pohľadávky aj svoje daňové aspekty. Pohľadávka súvisí s realizáciou výkonov podniku, z ktorých tržby sú predmetom zdanenia daňou z príjmov. V prípade podvojného účtovníctva sú tržby zdaňované dokonca bez ohľadu na to, či boli alebo neboli zinkasované. K pohľadávke sa zároveň viažu aj dane nepriame ako súčasť vyfakturovanej hodnoty výkonov, ktoré sa v zmysle súčasnej legislatívy musia účtovať pri realizácii výkonov a následne odviesť do štátneho rozpočtu bez ohľadu na to, či boli od odberateľa zinkasované. Preto sa daňová legislatíva snaží zmierniť nepriaznivé dosahy vyplývajúce zo zdanenia neprijatých úhrad, ale zároveň sa snaží tiež zabrániť špekulatívnym konaniam s pohľadávkami. Zákon o dani z príjmov teda umožňuje daňovníkom za vymedzených podmienok odpísať pohľadávky po lehote splatnosti aj do daňových nákladov, vymedzuje tiež podmienky pre daňovú akceptáciu opravných položiek k pohľadávkam a vymedzuje aj pravidlá pri uplatnení pohľadávok do daňových výdavkov pri ich postúpení.

Odpis Pohľadávok

Odpísanie pohľadávok je jedným zo spôsobov ich definitívneho vyradenia z obchodného majetku. Odpísanie pohľadávky nemožno stotožňovať s jej zánikom. Zánik pohľadávky je len jedným z dôvodov jej odpísania z majetku. Daňovo účinným odpisom pohľadávky sa rozumie taký spôsob odpisu, kedy menovitá hodnota pohľadávky, ktorá vznikla činnosťou daňovníka, alebo obstarávacia cena pohľadávky nadobudnutej postúpením sa môžu uplatniť ako náklad znižujúci základ dane z príjmov.

Možnosť jednorazového odpisu pohľadávok do daňových výdavkov po prvýkrát upravil zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v ustanovení § 24 ods. 2 písm. s) platnom od 1. 1. 2000. V tomto ustanovení presne vymedzil okolnosti, za ktorých je možné považovať výdavok vo výške odpisu pohľadávky za daňový výdavok. V súčasne platnom zákone č. 595/2003 Z. z. Ešte pred rozborom jednotlivých prípadov jednorazového odpisu je potrebné uviesť niekoľko všeobecných informácií týkajúcich sa možnosti jednorazového daňového odpisu pohľadávok. Predovšetkým, že táto priaznivá úprava sa nepoužije, ak menovitá hodnota pohľadávky alebo obstarávacia cena pohľadávky nadobudnutej postúpením bola už odpísaná na ťarchu výsledku hospodárenia. Ak účtovná jednotka v beznádeji nad nedobytnosťou a v snahe vyčistiť saldokontá účtovne v minulosti pohľadávku odpísala a teraz sa napr. dozvie, že jej dlžník zomrel, nemôže už pohľadávku znovu zobrať do účtovníctva a daňovo jednorazovo odpísať. V zásade síce takto z účtovného hľadiska postupovať možno (napr. Pri uplatňovaní jednorazového odpisu pohľadávky je potrebné preverovať, či nie je k pohľadávke vytvorená zákonná opravná položka. Pokiaľ by tomu tak bolo, je potrebné pri uplatnení daňového nákladu zohľadniť aj túto opravnú položku zahrnutú do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Úprava sa vykoná v súlade s § 17 ods. 30 písm. b) zákona o dani z príjmov zvýšením základu dane o sumu opravnej položky a znížením základu dane o daňovo uznaný odpis pohľadávky. Ustanovenie § 19 ods. 2 písm. h) zákona o dani z príjmov môžu uplatniť daňovníci účtujúci v sústave podvojného účtovníctva podľa slovenských predpisov a zisťujúci základ dane z takto vykázaného výsledku hospodárenia a daňovníci, ktorí vykazujú výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo a zisťujú základ dane z tohto výsledku hospodárenia upraveného spôsobom ustanoveným všeobecne záväzným predpisom alebo z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslili, ak by účtovali v sústave podvojného účtovníctva [§ 17 ods. 1 písm. b) a c) zákona o dani z príjmov].

Prečítajte si tiež: Komplexný Prehľad o ID

Odpis pohľadávky na ťarchu daňových výdavkov sa uznáva do výšky menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej neuhradenej časti bez príslušenstva a do výšky obstarávacej ceny alebo neuhradenej časti, ak ide o pohľadávku nadobudnutú postúpením. Zákon o dani z príjmov teda obmedzuje využitie tohto ustanovenia aj vo vzťahu k oceneniu pohľadávok. Ustanovenie § 19 ods. 2 písm. h) zákona o dani z príjmov možno uplatniť len pri pohľadávkach ocenených menovitou hodnotou (vlastné pohľadávky) a pri pohľadávkach nadobudnutých postúpením. V prípade, že účtovná jednotka odpíše do nákladov pohľadávku nadobudnutú vkladom do základného imania, darovaním alebo zdedením, pôjde o odpis daňovo neuznaný. Príslušenstvo na účely odpisu pohľadávok definuje zákon o dani z príjmov priamo v § 19 ods. 2 písm. h). Treba ním rozumieť len úroky z omeškania, poplatky z omeškania a iné platby, ktoré zvyšujú pohľadávku z dôvodu jej oneskorenej úhrady. V porovnaní s príslušenstvom pohľadávky, ktoré je definované vo všeobecnom záväznom predpise - § 121 Občianskeho zákonníka, príslušenstvom na účely dane z príjmov nie je úrok (odplata za užívanie požičanej istiny). V § 19 ods. 2 písm. h) je zavedená aj legislatívna skratka „príslušenstvo“ pre použitie tejto definície aj v ostatných ustanoveniach zákona o dani z príjmov. Zaujímavé je si povšimnúť, že na rozdiel od odpisu pohľadávok podľa § 19 ods. 2 písm. i) a r), ktorý je uznaným daňovým výdavkom, len ak ide o pohľadávky zahrnuté do zdaniteľných príjmov, v prípade jednorazového odpisu pohľadávok podľa § 19 ods. 2 písm. h) neexistujú takéto vecné obmedzenia. Ak teda daňovník eviduje pohľadávku napr. z titulu poskytnutej pôžičky či zálohy (táto pohľadávka pri svojom vzniku nebola účtovaná do výnosov a zahrnutá do zdaniteľných príjmov) a nastane niektorá z relevantných skutočností (napr. súd zamietne návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku dlžníka), možno aj takúto po…

Postúpenie Pohľadávky

Občiansky zákonník upravuje postúpenie pohľadávky v § 524 až § 530. Vďaka týmto ustanoveniam môže veriteľ aj bez súhlasu dlžníka postúpiť svoju pohľadávku inému subjektu, ktorý sa stáva veriteľom voči tomu istému dlžníkovi. Postúpením pohľadávky tak dochádza k zmene v osobe veriteľa. Postúpenie pohľadávky musí mať vždy písomnú formu a v zmluve musí byť pohľadávka konkretizovaná. S postúpenou pohľadávkou prechádza na nového veriteľa aj jej príslušenstvo a všetky práva s ňou spojené. Postúpenie pohľadávky je podľa § 526 Občianskeho zákonníka povinný postupca bez zbytočného odkladu oznámiť dlžníkovi. Dokiaľ postúpenie pohľadávky nie je oznámené dlžníkovi alebo dokiaľ postupník postúpenie pohľadávky dlžníkovi nepreukáže, môže dlžník plniť pôvodnému veriteľovi, a to so všetkými právnymi účinkami, ktoré so sebou prináša riadne a včasné splnenie dlhu. Za vymožiteľnosť postúpenej pohľadávky postupca ručí do výšky prijatej odplaty spolu s úrokmi, len ak sa k tomu postupníkovi písomne zaviazal.

Najčastejším dôvodom postúpenia pohľadávky je jej odplatný prevod. Ďalej môže k postúpeniu dôjsť napríklad za účelom splnenia dlhu (veriteľ postupuje svoju pohľadávku voči tretej osobe postupníkovi za účelom splnenia dlhu, ktorý má u postupníka) alebo postúpenie pohľadávky za účelom splnenia úveru či zabezpečenia záväzku.

Daňové Aspekty Postúpenia Pohľadávky

Do konca roka 2007 zákon o dani z príjmov v § 19 ods. 3 písm. h) považoval u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva za výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmu hodnotu pohľadávky pri jej postúpení do výšky príjmu z prijatých úhrad plynúcich z jej postúpenia a obstarávaciu cenu pohľadávky do výšky príjmu z prijatej úhrady plynúcej z jej ďalšieho postúpenia. Ak teda pri postúpení (predaji) pohľadávok bola prijatá úhrada z postúpenia nižšia ako hodnota pohľadávky, do daňových výdavkov nebolo možné uznať plnú výšku pohľadávky a vytvoriť tak stratu z predaja. To znamená, že pri uplatnení menovitej hodnoty postúpenej pohľadávky do daňových výdavkov zákon o dani z príjmov umožňuje daňovníkovi vybrať si tú sumu, ktorá bude preňho výhodnejšia.

Pri určení limitu daňovo akceptovateľného odpisu postúpenej pohľadávky prichádza do úvahy opravná položka upravená v § 20 ods. 14 a v § 20 ods. 10 až 12 zákona o dani z príjmov. Podľa § 20 ods. 14 ide o tvorbu opravnej položky k takým pohľadávkam, pri ktorých je riziko, že ich dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktoré boli zahrnuté do zdaniteľných príjmov od 1. 1.

Príklady z Praxe

Príklad č. 1:

Spoločnosť Alfa, a. s., odoslala dňa 2. 11. 2018 spoločnosti Beta, s. r. o. faktúru za tovar, ktorá bola splatná 2. 12. 2018 vo výške 10 000 €. Dňa 5. 12. 2020 postúpila spoločnosť Alfa, a. s. túto pohľadávku spoločnosti Gama, s. r. o. za 3 000 €. Spoločnosť Gama, s. r. o. Keďže pohľadávka je pri postúpení po splatnosti viac ako 720 dní, bolo by možné k tejto pohľadávke vytvoriť daňovo uznanú opravnú položku podľa § 20 ods. 14 ZDP vo výške 50 % menovitej hodnoty, t. j. Keďže príjem z postúpenia (zaúčtovaný výnos) je nižší ako tvorba opravnej položky, do daňových výdavkov možno v súlade s § 19 ods.3 písm. h) zákona o dani z príjmov zahrnúť menovitú hodnotu pohľadávky až do výšky možnej tvorby daňovo uznanej opravnej položky, t. j. do výšky 5 000 €.

Príklad č. 2:

Spoločnosť Kysucké píly, s. r. o., nadobudla v roku 2009 od spoločnosti Oravskí drevári, s. r. o., postúpením za dohodnutú cenu 6 500 eur pohľadávku voči podnikateľovi Jánovi Stodolovi v menovitej hodnote 8 000 eur. Odpis pohľadávky na účte 546 je daňovým výdavkom len do výšky príjmu z jej postúpenia. Rozdiel medzi obstarávaciou cenou pohľadávky a nižším príjmom z postúpenia v sume 1 500 eur (6 500 - 5 000) je podľa § 21 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov nedaňovým výdavkom.

Príklad č. 3:

Spoločnosť eviduje vo svojom účtovníctve pohľadávku voči inej tuzemskej spoločnosti v hodnote 4 000 eur. Splatnosť pohľadávky nastala 31. 8. 2002. Pohľadávka nebola v uvedenom termíne uhradená a jej vymáhanie doteraz nebolo úspešné. Pretože ide o tuzemskú pohľadávku splatnú do konca roka 2002, od splatnosti ktorej uplynula doba 24 mesiacov, bolo by možné túto pohľadávku odpísať do daňových výdavkov v plnej výške na základe dohody medzi veriteľom a dlžníkom o trvalom upustení od vymáhania alebo dlžníkovi doručenom oznámení o trvalom upustení od vymáhania podľa § 24 ods. 2 písm. s) bod 7 zákona č. 366/1999 Z. z. Spoločnosť však v máji 2009 predala túto pohľadávku za 1 000 eur. Podľa prechodného ustanovenia § 52 ods. 19 sa na postúpenie takejto pohľadávky uplatní ustanovenie § 24 ods. 2 písm. r) zákona č. 366/1999 Z. z. a do daňových výdavkov sa zahrnie hodnota pohľadávky bez obmedzenia k dosahovanému príjmu, t. j. vo výške 4 000 eur.

tags: #čiastočné #postúpenie #pohľadávky #podmienky