Účtovanie nevymožiteľných pohľadávok: Komplexný prehľad

Pohľadávky predstavujú významnú zložku aktív každej účtovnej jednotky. Ich správne účtovanie je kľúčové pre dodržiavanie zásad účtovníctva a výkazníctva. V kontexte podnikateľskej činnosti sa často stretávame s prípadmi, keď sa pohľadávka stane nevymožiteľnou. Tento článok poskytuje komplexný pohľad na účtovanie nevymožiteľných pohľadávok v slovenskom účtovníctve, vrátane daňových aspektov a zmien v legislatíve.

Definícia a účtovné zachytenie nevymožiteľnej pohľadávky

K odpisu pohľadávky dochádza pri trvalom upustení od jej vymáhania. Pred vyradením pohľadávky z účtovníctva sa zúčtuje vytvorená opravná položka k pohľadávkam. Účtovanie odpisu pohľadávky upravuje ustanovenie § 68 ods. 5 postupov účtovania, pričom sa použije účet 546 - Odpis pohľadávky. Odpis pohľadávky sa účtuje priamo oproti súvahovému aktívnemu účtu pohľadávky.

Je nutné zdôrazniť, že operácie s pohľadávkami súvisia primárne s ich ocenením. Pohľadávky sa oceňujú v menovitej hodnote, zatiaľ čo pohľadávky nadobudnuté postúpením (kúpou) sa oceňujú obstarávacou cenou.

Účet 546 - Odpis pohľadávky a účet 646 - Výnosy z odpísaných pohľadávok

Na účet 546 - odpis pohľadávky sa účtuje aj postúpenie pohľadávky, v prospech účtu 646 - výnosy z odpísaných pohľadávok účtujú aj výnosy z postúpenia.

Príklad účtovania:

Účtovná jednotka eviduje pohľadávku v menovitej hodnote z roku 2009, ku ktorej k 31.12.2013 vytvorila v účtovníctve opravnú položku vo výške 100%. Ak sa táto pohľadávka odpíše, účtuje sa o odpise oproti vytvorenej opravnej položke.

Prečítajte si tiež: Ako prihlásiť podmienenú pohľadávku do konkurzu?

Účtovná jednotka eviduje pohľadávku v menovitej hodnote z roku 2009, ku ktorej k 31.12.2013 vytvorila v účtovníctve opravnú položku vo výške 50%. Ak sa táto pohľadávka odpíše, účtuje sa o odpise oproti vytvorenej opravnej položke a zvyšná časť sa zaúčtuje do nákladov.

Daňové aspekty odpisu pohľadávok

Odpis nepremlčanej pohľadávky v menovitej hodnote bez príslušenstva alebo jej neuhradenej časti je daňovým výdavkom podľa § 19 ods.2 písm. Pokiaľ bola v minulosti k pohľadávke, ktorá je už premlčaná v čase odpisu, vytvorená daňovo uznaná opravná položka, daňovník v súlade s § 17 ods. 28 písm. b) zákona o dani z príjmov v zdaňovacom období, v ktorom došlo k odpisu pohľadávky, základ dane zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 písm. c) zákona o dani z príjmov a súčasne v tej istej výške základ dane zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 2 písm.

Ak je vplyv na základ dane neutrálny, nie je potrebné vykonať úpravu základu dane. Avšak, ak v minulosti nebola vytvorená opravná položka k pohľadávke, ktorá je v čase odpisu už premlčaná, odpis takejto pohľadávky nie je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm.

Podľa § 20 ods.14 zákona o dani z príjmov opravné položky k nepremlčaným pohľadávkam ocenených v menovitej hodnote, ktoré vznikli od 1. 1. Opravné položky, ktorých tvorba a zúčtovanie predstavuje daňovo uznateľný náklad, bývajú označované ako tzv. zákonné (daňové), zatiaľ čo opravné položky, ktoré nie sú daňovo uznateľnými sú označované ako účtovné, resp.

Zákon o dani z príjmov uznáva odpis postúpenej pohľadávky za daňový výdavok iba do výšky príjmov z ich predaja.

Prečítajte si tiež: Zabezpečenie pohľadávky v nižšej sume

Podmienky pre odpis pohľadávky ako daňového výdavku

Je potrebné dodržať nasledovné podmienky:

• Pohľadávka nie je premlčaná alebo bola k nej vytvorená daňovo uznaná opravná položka.
• V prípade premlčanej pohľadávky, ku ktorej nebola vytvorená opravná položka, odpis nie je daňovo uznaný.
• V prípade postúpenej pohľadávky je odpis daňovo uznaný len do výšky príjmov z jej predaja.

Oprava základu dane pri nevymožiteľnej pohľadávke podľa zákona o DPH

Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) upravuje v § 25a opravu základu dane pri úplnom alebo čiastočnom nezaplatení protihodnoty za dodanie tovaru alebo služby - pri nevymožiteľnej pohľadávke.

Nevymožiteľnú pohľadávku, pri ktorej je možné znížiť základ DPH, definuje § 25a ods. 2 zákona o DPH. Pri účtovaní skutočností vyplývajúcich z § 25a zákona o DPH sa účtuje primerane podľa § 19 postupov účtovania.

Postup účtovania pri oprave základu dane

1. Zníženie základu DPH u dodávateľa: Ak po vzniku daňovej povinnosti odberateľ úplne alebo čiastočne nezaplatil za dodanie tovaru alebo služby a jeho pohľadávka z tohto dodania sa stala nevymožiteľná podľa § 25a zákona o DPH, v účtovníctve dodávateľa sa zníženie DPH v nadväznosti na § 19 postupov účtovania účtuje v pomocnej knihe DPH. V knihe pohľadávok sa pri tejto pohľadávke zapíše poznámka, že ide o pohľadávku nevymožiteľnú v zmysle § 25a zákona o DPH, pri ktorej sa uplatnilo zníženie základu DPH podľa § 25a zákona o DPH.
2. Oprava odpočítanej DPH u odberateľa: Obdobne aj v účtovníctve odberateľa sa oprava odpočítanej DPH pri nevymožiteľnej pohľadávke podľa § 53b zákona o DPH účtuje v pomocnej knihe DPH.

Zmeny v definícii nevymožiteľnej pohľadávky od 1. 1. 2023

S účinnosťou od 1. 1. 2023 sa upravila definícia nevymožiteľnej pohľadávky v zákone o DPH. Cieľom úpravy je zjednodušenie uplatnenia opravy základu dane a zlepšenie podnikateľského prostredia.

Kľúčové zmeny:

• Zníženie časového testu: Znižuje sa časový test na 150 dní po splatnosti pohľadávky v závislosti od jej výšky a vykonania určitých úkonov zo strany platiteľa smerujúcich k jej vymoženiu.
• Zrušenie ustanovenia pre pohľadávky malej hodnoty: Zo zákona bolo vypustené ustanovenie pre tzv. pohľadávku malej hodnoty do 300 eur.
• Suma pohľadávky:
  • Ak je po splatnosti 150 dní a zároveň je vo výške nie viac ako 1 000 eur vrátane DPH a platiteľ preukáže, že vykonal akýkoľvek úkon, ktorý smeruje k získaniu úhrady pohľadávky.
  • Ak je pohľadávka 150 dní od splatnosti, ale jej suma je viac ako 1 000 eur vrátane DPH a platiteľ preukáže, že sa domáha zaplatenia pohľadávky žalobou na súde okrem rozhodcovského sudu.

Uplatňovanie novej definície

Nový časový test sa uplatní na pohľadávky, pri ktorých moment uplynutia 150 dní po splatnosti nastane po 1. 1. 2023.

Prečítajte si tiež: Dlžník a postúpenie pohľadávky

Testovanie nevymožiteľnosti, diskriminačného pravidla a prekluzívnej lehoty

Dodávateľ musí testovať tri roviny:

1. Nevymožiteľnosť: Splnenie podmienok pre nevymožiteľnú pohľadávku podľa § 25a zákona o DPH.
2. Diskriminačné pravidlo: Overenie, či s odberateľom nie sú spriaznené osoby. Ak sú, nemôže vykonať opravu základu dane.
3. Prekluzívna lehota: Právo platiteľa vykonať opravu základu dane pri nevymožiteľnej pohľadávke zaniká uplynutím troch rokov od posledného dňa lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol tovar alebo služba dodaná. Táto doba neplynie počas taxatívne vymedzených situácii v zákone o DPH.

Doklad o oprave základu dane

Ak je pohľadávka nevymožiteľná, je overené diskriminačné pravidlo a zároveň nezaniklo právo na uplatnenie opravy základu dane, vystaví dodávateľ doklad o oprave základu dane. Zákon presne špecifikuje, čo musí tento doklad obsahovať. Dodávateľ na základe tohto dokladu uvedie opravu základu dane v daňovom priznaní a zároveň aj v kontrolnom výkaze.

Následná úhrada pohľadávky

Následná prijatá úhrada od odberateľa znamená vystavenie ďalšieho opravného dokladu, ktorým dodávateľ vráti späť daň.

Praktický príklad účtovania opravy základu dane

Dodávateľ, mesačný platiteľ DPH, vystavil faktúru za dodanie tovaru inému platiteľovi DPH v hodnote 1 230 eur. Faktúra nebola uhradená. V apríli 2026 splnila podmienky nevymožiteľnej pohľadávky a dodávateľ dňa 20. 4. 2026 vyhotovil a odoslal odberateľovi opravný doklad (I. OD). V máji 2026 prijal dodávateľ čiastočnú úhradu pohľadávky, ktorá bola nevymožiteľnou, vo výške 246 eur. V zmysle § 25a ods. 6 a ods. 7 zákona o DPH, teda vystaví opravný doklad (II. OD).

Účtovanie u dodávateľa:

• I. OD: Dodávateľ uvedie opravu základu dane v DP DPH za zdaňovacie obdobie, v ktorom odoslal opravný doklad (04/2026) v riadkoch 26 a 27.
• II. OD: Dodávateľ uvedie opravu základu dane v DP DPH za zdaňovacie obdobie, v ktorom prijal čiastočnú úhradu (05/2026) v riadkoch 26 a 27.

Účtovanie u odberateľa:

• I. OD: Ak odberateľovi nevznikne povinnosť opraviť daň odpočítanú z obstaraných T/S z dôvodu čiastočného alebo úplného nezaplatenia záväzku do 100 dní po lehote splatnosti vyplývajúcu z § 53b ods. 1 písm. a) zákona o DPH, a od dodávateľa prijme opravný doklad z dôvodu vzniku nevymožiteľnej pohľadávky (I. OD), potom sa uplatní postup stanovený v § 53b ods. 1 písm. b) zákona o DPH. I. OD zaúčtuje a opraví odpočítanú daň v tom zdaňovacom období, kedy prijme opravný doklad.
• II. OD: Odberateľ bude účtovať doklad a opravovať odpočítanú daň v tom zdaňovacom období, kedy prijme opravný doklad.

Ďalšie možnosti riešenia pohľadávok

Postúpenie pohľadávky (Faktoring)

Postúpenie pohľadávky upravuje § 524 až § 530 zákona č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník. Na základe uzatvorenej zmluvy, odplatné/bezodplatné postúpenie (prenechanie) pohľadávky doterajším veriteľom (postupcom) tretej osobe (postupníkom).

Vzájomný zápočet pohľadávok a záväzkov

Vzájomný zápočet pohľadávok a záväzkov upravuje § 580 až § 581 zákona č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník a aj § 358 až § 364 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník. Je možné využiť dva spôsoby účtovania zápočtu pohľadávok a záväzkov, a to s využitím účtu 395 alebo bez neho. Na účte 395 - Vnútorné zúčtovanie sa účtujú vzťahy medzi jednotlivými vnútornými organizačnými útvarmi účtovnej jednotky v závislosti od organizácie účtovníctva účtovnej jednotky. Tento účet pri uzavieraní účtovných kníh nemá zostatok. Použitie účtu 395 sa uplatňuje v prípadoch, keď je tak nastavený účtovný softvér.

tags: #nevymožiteľná #pohľadávka #účtovanie