Postúpenie Pohľadávky, Daň z Príjmov a Účtovanie

Pohľadávky sú neoddeliteľnou súčasťou podnikania. Efektívne riadenie pohľadávok je dôležité pre finančnú stabilitu a prosperitu každého podnikateľského subjektu, bez ohľadu na jeho veľkosť. Postúpenie pohľadávky, teda prevod práva na vymáhanie dlhu z pôvodného veriteľa na nového, je bežnou praxou, ktorá môže zlepšiť cash flow, riešiť problémy s dlžníkmi a predchádzať platobnej neschopnosti. Tento článok sa zameriava na daňové a účtovné aspekty postúpenia pohľadávok v slovenskom právnom prostredí.

Postúpenie pohľadávky v Občianskom zákonníku

Všeobecnú úpravu postúpenia pohľadávky nájdeme v § 524 až § 530 zákona č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník v z. n. p. Veriteľ má právo postúpiť svoju pohľadávku inému subjektu, a to aj bez súhlasu dlžníka, prostredníctvom písomnej zmluvy. Postúpenie pohľadávky znamená, že pôvodný veriteľ (postupca) prevádza svoju pohľadávku voči dlžníkovi na nového veriteľa (postupníka), obvykle za odplatu. Táto odplata sa často označuje ako "predaj pohľadávky". Pohľadávka je v zásade právom veriteľa voči dlžníkovi na plnenie, ktoré vzniká pri časovom posune medzi dodaním tovaru, poskytnutím služby alebo prevodom práva a zaplatením za ne.

Účtovanie postúpenia pohľadávky

V účtovníctve sa odplatné postúpenie pohľadávok účtuje ako kúpa a predaj. Postupca (pôvodný veriteľ) účtuje postúpenie pohľadávky do nákladov na účet 546 - Odpis pohľadávky, v súlade s § 68 ods. 5 postupov účtovania v PÚ. Pred vyradením postúpenej pohľadávky sa zúčtuje vytvorená opravná položka k pohľadávke na ťarchu účtu 391 - Opravná položka k pohľadávkam so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu pohľadávky. Výnos z predaja pohľadávky sa účtuje do výnosov na účet 646 - Výnosy z odpísaných pohľadávok v ocenení dohodnutom medzi pôvodným a novým veriteľom (§ 78 ods. 3 postupov účtovania v PÚ).

Postupník (nový veriteľ) účtuje cenu dohodnutú medzi postupcom a postupníkom, ktorá je obstarávacou cenou pohľadávky, na účte 315 - Ostatné pohľadávky. Súčasne sa účtuje aj menovitá hodnota prevzatej pohľadávky na podsúvahovom účte.

Daňové aspekty postúpenia pohľadávky

Postúpenie pohľadávky má vplyv aj na daň z príjmov. Vyradenie postúpenej pohľadávky z účtovníctva nie je automaticky daňovým výdavkom. Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov upravuje podmienky, za ktorých je možné uplatniť menovitú hodnotu postúpenej pohľadávky ako daňový výdavok.

Prečítajte si tiež: Účtovanie postúpenia pohľadávky

Menovitá hodnota pohľadávky a daňové výdavky

Podľa § 19 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov, pri uplatnení menovitej hodnoty postúpenej pohľadávky do daňových výdavkov, zákon umožňuje daňovníkovi vybrať si sumu, ktorá je pre neho výhodnejšia. Pri posúdení daňovo akceptovateľnej menovitej hodnoty postúpenej pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola v momente postúpenia uznaným daňovým výdavkom, prichádza do úvahy výška daňovej opravnej položky podľa § 20 ods. 10 až 12 a § 20 ods. 14 ZDP.

Opravné položky k pohľadávkam

Podľa § 20 ods. 10 až 12 ZDP je možné tvoriť daňovo uznané opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom:

• v reštrukturalizačnom konaní, a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom prihlásil svoju pohľadávku voči dlžníkovi v reštrukturalizácii v lehote 30 dní od povolenia reštrukturalizácie [§ 121 zákona č. 7/2005 Z. z. (ďalej len „zákon o konkurze a reštrukturalizácii“)]. Možnosť daňovo uznanej tvorby opravnej položky na pohľadávky voči dlžníkovi v reštrukturalizácii sa vzťahuje aj na pohľadávky voči dlžníkom v zahraničí.
• v konkurznom konaní, a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom prihlásil pohľadávku do konkurzu, pričom podľa § 28 zákona č. 7/2005 Z. z. pohľadávky je možné prihlasovať počas celého obdobia konkurzu. V nadväznosti na uvedené ustanovenie sa preto za daňový výdavok považuje tvorba opravnej položky k pohľadávke prihlásenej počas celého obdobia konkurzu, t. j. aj po 45-dňovej prihlasovacej lehote.

Ustanovenie § 20 ods. 14 ZDP sa týka nepremlčanej pohľadávky - s účinnosťou od 1. 1. 2020 sa v nadväznosti na § 20 ods. 14 ZDP posudzuje doba po splatnosti pohľadávky na účely tvorby opravnej položky.

Z ustanovenia § 20 ods. 14 ZDP sú vylúčené opravné položky k pohľadávkam, ktoré boli nadobudnuté postúpením, alebo k pohľadávkam, ktoré možno vzájomne započítať so splatnými záväzkami voči dlžníkovi.

Príklady

Príklad č. 1: Obchodná spoločnosť poskytla v roku 2016 pôžičku vo výške 8 000 €. Pohľadávku z istiny z uvedenej pôžičky v menovitej hodnote 8 000 € v roku 2020 predala za 4 000 €. Keďže u bežného podnikateľského subjektu, ktorý nie je daňovníkom poskytujúcim spotrebiteľské úvery, nie je uznaným daňovým výdavkom opravná položka k menovitej hodnote pohľadávky charakteru istiny z pôžičky (pohľadávka nie je zahrnutá do zdaniteľných príjmov), daňovým výdavkom pri predaji takejto pohľadávky bude len menovitá hodnota (istina) pôžičky do výšky príjmu z postúpenia (suma 4 000 €).

Prečítajte si tiež: Postúpenie v slovenskom práve

Príklad č. 2: Spoločnosť Alfa, a. s. odoslala dňa 2. 11. 2018 spoločnosti Beta, s. r. o. faktúru za tovar, ktorá bola splatná 2. 12. 2018 vo výške 10 000 €. Dňa 5. 12. 2020 postúpila spoločnosť Alfa, a. s. túto pohľadávku spoločnosti Gama, s. r. o. za 3 000 €. Keďže pohľadávka je pri postúpení po splatnosti viac ako 720 dní, bolo by možné k tejto pohľadávke vytvoriť daňovo uznanú opravnú položku podľa § 20 ods. 14 ZDP vo výške 50 % menovitej hodnoty, t. j. 5 000 €. Keďže príjem z postúpenia (zaúčtovaný výnos) je nižší ako tvorba opravnej položky, do daňových výdavkov možno v súlade s § 19 ods.3 písm. h) zákona o dani z príjmov zahrnúť menovitú hodnotu pohľadávky až do výšky možnej tvorby daňovo uznanej opravnej položky, t. j. do výšky 5 000 €.

Postúpenie pohľadávky v jednoduchom účtovníctve

Pri postúpení pohľadávky v jednoduchom účtovníctve sa postupuje nasledovne:

• Základ dane daňovníka, ktorý postupuje pohľadávku, sa zvýši o menovitú hodnotu pohľadávky pri jej postúpení, a to aj ak ide o pohľadávku, ktorú daňovník postúpil za cenu nižšiu, ako je jej menovitá hodnota.
• Základ dane daňovníka, ktorý prijal postúpenú pohľadávku, sa zníži o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.

Ak je súčasťou postúpenia pohľadávky aj jej príslušenstvo, daňovým výdavkom je aj hodnota príslušenstva (úroky, poplatky), ak bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov. Daňový výdavok sa uzná najviac do výšky príjmu plynúceho z postúpenia príslušenstva pohľadávky.

Príklad - Postúpenie pohľadávky v jednoduchom účtovníctve

Podnikateľ A postúpil v roku 2023 podnikateľovi C pohľadávku voči podnikateľovi B v menovitej hodnote 15 000 € za dohodnutú sumu 10 500 €.

Účtovanie u podnikateľa A (postupca) v roku 2023:

• Kniha pohľadávok: Na základe zmluvy o postúpení pohľadávok sa zaeviduje zánik pohľadávky voči podnikateľovi B v menovitej hodnote 15 000 €.
• Peňažný denník: K 31.12.2023 sa zaúčtujú uzávierkové účtovné operácie - PRÍJEM OVPLYVŇUJÚCI ZÁKLAD DANE - OSTATNÉ PRÍJMY - menovitá hodnota pohľadávky 15 000 €.

Účtovanie u podnikateľa C (postupník) v roku 2023:

• Kniha záväzkov: Na základe zmluvy o postúpení pohľadávok sa zaeviduje vznik záväzku z postúpenej pohľadávky voči podnikateľovi A vo výške 10 500 €.
• Kniha pohľadávok: Na základe zmluvy o postúpení pohľadávok sa zaeviduje vznik pohľadávky z postúpenia pohľadávky voči podnikateľovi B vo výške 10 500 € (menovitá hodnota pohľadávky je 15 000 €).
• Úhrada postúpenej pohľadávky voči podnikateľovi A:
  • Kniha záväzkov: Zánik záväzku z postúpenej pohľadávky vo výške 10 500 €.
  • Peňažný denník: Úhrada záväzku voči podnikateľovi A z postúpenej pohľadávky ako VÝDAVOK NEOVPLYVŇUJÚCI ZÁKLAD DANE vo výške 10 500 €.

Účtovanie u podnikateľa C (postupník) v roku 2024 (úhrada pohľadávky dlžníkom):

• Kniha pohľadávok: Zánik pohľadávky voči podnikateľovi B vo výške 15 000 €.
• Peňažný denník: Inkaso pohľadávky od podnikateľa B ako PRÍJEM OVPLYVŇUJÚCI ZÁKLAD DANE - OSTATNÉ PRÍJMY vo výške 15 000 €.
• Peňažný denník k 31.12.2024: Zaplatená obstarávacia cena pohľadávky voči postupcovi vo výške 10 500 € sa zaúčtuje cez uzávierkové účtovné operácie ako VÝDAVOK OVPLYVŇUJÚCI ZÁKLAD DANE - OSTATNÉ VÝDAVKY.

Odpis pohľadávok

Odpísanie pohľadávky je jedným zo spôsobov jej vyradenia z majetku. Daňovo účinný odpis pohľadávky je taký, kedy menovitá hodnota pohľadávky, ktorá vznikla činnosťou daňovníka, alebo obstarávacia cena pohľadávky nadobudnutej postúpením, sa môžu uplatniť ako náklad znižujúci základ dane z príjmov.

Prečítajte si tiež: Prehľad o Postúpení Pohľadávky a Katastri

tags: #postúpenie #pohľadávky #daň #z #príjmov #účtovanie