Prenájom zariadenia v jednoduchom účtovníctve a s ním spojené náklady

Prenájom zariadenia je bežnou súčasťou podnikania, či už ide o krátkodobý operatívny prenájom alebo dlhodobý finančný lízing. V tomto článku sa zameriame na účtovanie nákladov spojených s prenájmom zariadenia v jednoduchom účtovníctve, s ohľadom na platnú legislatívu a postupy účtovania.

Operatívny prenájom vs. Finančný lízing

Pri prenájme zariadenia je dôležité rozlišovať medzi operatívnym prenájmom a finančným lízingom. Operatívny prenájom sa týka najmä hnuteľných vecí, ako sú autá, technológie, stroje, kancelárske zariadenia či počítače. Vlastníkom predmetu lízingu zostáva prenajímateľ počas celej doby prenájmu aj po jeho ukončení. Doba nájmu je spravidla kratšia než životnosť prenajatej veci a po skončení lízingovej zmluvy sa majetok vracia späť prenajímateľovi. Na druhej strane, finančný lízing je prenájom s následnou kúpou, kde odkúpenie predmetu je súčasťou dojednania.

Účtovanie operatívneho prenájmu v jednoduchom účtovníctve

V jednoduchom účtovníctve sa účtuje o výdavkoch v tom období, v ktorom boli vynaložené. Ak fyzická osoba účtujúca v sústave jednoduchého účtovníctva zaplatí právnickej osobe nájomné, zaplatené nájomné sa časovo nerozlišuje, ale je výdavkom ovplyvňujúcim základ dane v plnej výške v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo uhradené. Operatívny prenájom sa zaúčtuje podľa § 4 ods. 9 opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-7.

Pri operatívnom lízingu zostáva vlastníkom prenajatej veci prenajímateľ, ktorý daný majetok vedie vo svojom obchodnom majetku a zároveň ho aj odpisuje. Nájomca v tomto prípade nemá možnosť zahrnúť prenajatý majetok do svojho majetku a nemá ani právo ho odpisovať. Ide o zásadný rozdiel oproti finančnému lízingu, pri ktorom síce vlastníctvo formálne neprechádza na nájomcu, ale ustanovenie § 24 ods. 1 písm. d) ZDP umožňuje, aby hmotný či nehmotný majetok odpisoval daňovník, ktorý ho síce nevlastní, no vedie o ňom účtovníctvo alebo evidenciu podľa § 6 ods. Toto ustanovenie sa však na operatívny lízing nevzťahuje. Nájomca si takýto majetok nemôže zaradiť do svojho obchodného majetku, a teda ho ani neodpisuje.

Daňová uznateľnosť nákladov na nájom

Definícia daňového nákladu je zakotvená v § 2 písm. i) ZDP. Podľa tohto ustanovenia je daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP.

Prečítajte si tiež: Príjem dôchodcu zo zamestnania

Ak nájomca využíva prenajatý majetok na účely svojho podnikania a zároveň vie preukázať, že tento majetok priamo súvisí s dosahovaním, zabezpečením alebo udržiavaním zdaniteľných príjmov, náklady na nájom spĺňajú základnú podmienku pre uznanie ako daňovo uznateľného výdavku. Pri posudzovaní výdavkov na nájom je však potrebné zohľadniť aj ďalšie ustanovenia ZDP, ktoré bližšie upravujú, za akých podmienok a v akom rozsahu možno takéto výdavky považovať za daňovo uznateľné.

Jedným z týchto ustanovení je § 17 ods. 19 ZDP, podľa ktorého je možné uznať za daňový náklad niektoré výdavky len v prípade, ak sú k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia uhradené, ide o tzv. výdavky daňovo uznané až po zaplatení. V prípade, ak sú k 31. 12. (v prípade hospodárskeho roka k poslednému dňu hospodárskeho roka) neuhradené, stávajú sa dočasne nedaňovým nákladom.

Ak sú výdavky, ktoré sa testujú na zaplatenie uhradené k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, predstavujú riadny daňový náklad podnikateľa. Ak je ale niektorý z týchto výdavkov k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia neuhradený, potom o sumu tohto výdavku je potrebné zvýšiť základ dane v daňovom priznaní. Bude to predstavovať pripočítateľnú položku k základu dane v riadku 140 v priznaní. Daňovým nákladom sa stane po zaplatení, tzn. v zdaňovacom období, v ktorom daňovník uhradí nájom.

Aj náklady za nájomné vzniknuté podľa zmluvy o operatívnom prenájme sa testujú podľa uvedeného ustanovenia § 17 ods. 19 písm. j) ZDP. Podľa § 17 ods. 19 písm. j) ZDP sa zaplatené nájomné fyzickej osobe za príslušné zdaňovacie obdobie uzná najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na zdaňovacie obdobie.

Ukončenie operatívneho prenájmu a úprava základu dane

Ukončenie operatívneho prenájmu a s ním spojené povinnosti nájomcu (už v postavení kupujúceho) definuje ustanovenie § 17 ods. 24 písm. b) ZDP. Pri skončení nájmu bez dohodnutého práva kúpy prenajatej veci je potrebné z hľadiska zákona o dani z príjmov testovať, za akú cenu sa vec odkúpi. Úprava sa vykoná v prípadoch, keď daňovník v pozícii nájomcu vopred hradí za budúci predaj, a to tým spôsobom, že sú dohodnuté vyššie náklady na prenájom veci.

Prečítajte si tiež: Kreslá pre seniorov: prenájom

Úprava základu dane nie je jednostranne zaťažujúca daňovníka. Na jednej strane sa základ dane zvýši, avšak zároveň sa o rovnakú sumu zvýši aj daňová vstupná cena odkúpeného majetku, a teda daňovník nie je daňovo znevýhodnený, neprichádza o náklad, iba sa daňový náklad rozvrhne v čase. Plynutím času daňovník uplatní daňový náklad prostredníctvom daňového odpisu.

Zvýšenie daňovej vstupnej ceny bude mať vplyv na výšku daňového odpisu. Daňový odpis sa tak vypočíta zo zvýšenej vstupnej ceny. Účtovný odpis sa nemení, lebo ide o zvýšenie daňovej vstupnej ceny. Zvýšenie daňovej vstupnej ceny nie je účtovný prípad. Účtovný odpis sa počíta z pôvodnej vstupnej ceny.

Uvedená povinnosť testovania kúpnej ceny prenajatej veci s daňovou zostatkovou cenou je zadefinovaná v § 17 ods. 24 písm. b) ZDP. Podľa tohto ustanovenia sa pri vyčíslení základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo po skončení nájmu bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci ku kúpe prenajatej veci za kúpnu cenu nižšiu, ako je jej zostatková cena podľa § 25 ods. 3 ZDP, zvýši základ dane o kladný rozdiel medzi už uplatneným nájomným v daňových výdavkoch a odpisoch, ktoré by mohol vlastník uplatniť z tohto majetku počas trvania nájomnej zmluvy podľa § 27 ZDP a o tento rozdiel sa zvýši vstupná cena obstarávaného majetku.

Príklad na úpravu základu dane pri ukončení operatívneho prenájmu

Spoločnosť v roku 2016 uzatvorila zmluvu o prenájme vysokozdvižného vozíka (VZV). Išlo o prenájom (nie finančný prenájom), kde spoločnosť, na základe mesačne prijatých faktúr, platila nájom. Prenájom trval 48 mesiacov a za ten čas spoločnosť uhradila nájomné v hodnote 598 € x 48 = 28 704 € bez DPH. Po ukončení prenájmu sa spoločnosť rozhodla VZV odkúpiť za 1 100 €. V cenovej ponuke bola uvedená cena VZV 21 220 € bez DPH.

Spoločnosť musí postupovať podľa princípu definovaného v § 17 ods. 24 písm. b) ZDP, podľa ktorého sa pri vyčíslení základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo po skončení nájmu bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci, ku kúpe prenajatej veci za kúpnu cenu nižšiu, ako je jej zostatková cena podľa § 25 ods. 3 ZDP, zvýši základ dane o kladný rozdiel medzi už uplatneným nájomným v daňových výdavkoch a odpisoch, ktoré by mohol vlastník uplatniť z tohto majetku počas trvania nájomnej zmluvy podľa § 27 ZDP a o tento rozdiel sa zvýši vstupná cena obstarávaného majetku.

Prečítajte si tiež: Možnosti rekreácie

Dôvodom na túto úpravu je ten, aby sa zamedzilo uplatneniu nákladov v jednom zdaňovacom období, keď by sa z odpisovaného majetku mal uplatniť prostredníctvom odpisov vo viacerých zdaňovacích obdobiach (v danom prípade počas 4 zdaňovacích období). Preto sa v zdaňovacom období, keď došlo k odkúpeniu majetku (ktorý bol predtým predmetom operatívneho prenájmu), zvýši základ dane podľa uvedeného, ale zároveň sa zvýši vstupná cena odkúpeného majetku. Tým sa docieli neutrálny efekt, keď daňovník o náklad nepríde, ale namiesto uplatnenia vo forme nákladu za nájomné ho uplatní postupne prostredníctvom odpisov. Vstupná cena daňová sa zvýši a daňovník môže uplatniť odpis z tejto zvýšenej ceny.

Finančný lízing a jeho účtovanie

Finančný prenájom (lízing) možno všeobecne definovať ako prenájom predmetov, a to predovšetkým predmetov dlhodobej spotreby. Zákon o dani z príjmov považuje finančný prenájom od roku 2004 za jednu z foriem obstarania hmotného majetku, a to prostredníctvom nájomnej zmluvy s oddelením právneho a ekonomického vlastníctva prenajatého predmetu.

Zákon o dani z príjmov definuje finančný prenájom v § 2 písm. s) ako obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom platí, že:

• vlastnícke právo k prenajatému majetku prechádza na nájomcu
• hmotný majetok sa odpisuje počas doby trvania prenájmu
• doba trvania prenájmu je najmenej 60 % doby odpisovania (§ 26 ods. 1)
• ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu je najmenej 60 % doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do 4. odpisovej skupiny
• minimálna doba trvania finančného prenájmu podľa zaradenia do 1. až 4. odpisovej skupiny je štyri roky

Odpisovanie hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu

Odpisy hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu sú daňovým výdavkom v rámci ustanovenia § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov. Odpisovanie nájomcom umožňuje § 24 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov.

Spôsob odpisovania hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu osobitne upravuje § 26 ods. 8, 9 a 10 zákona o dani z príjmov. V súlade s týmto ustanovením hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu odpíše nájomca počas doby trvania prenájmu do výšky 100 % hodnoty istiny zistenej podľa účtovných predpisov, zvýšenej o náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu, vynaložené nájomcom do doby zaradenia tohto majetku do užívania. Týmito nákladmi môžu byť náklady na dopravu, náklady na montáž, poplatok za uzatvorenie zmluvy, clo, prípadne technické zhodnotenie vykonané nájomcom do času uvedenia obstarávaného majetku do užívania.

tags: #prenajom #zariadenia #jednoduché #účtovníctvo #náklady