Účtovanie odpisov pohľadávok a zmeniek v podnikateľskom účtovníctve

Úvod

Článok sa zameriava na spôsob dokladovania, oceňovania a účtovania pohľadávok a záväzkov, vrátane tých, ktoré sú vyjadrené v Sk a v cudzej mene. Dôraz sa kladie na výpočet a účtovanie kurzových rozdielov, ako aj na účtovanie opravných položiek k pohľadávkam v účtovníctve podnikateľov. Problematika nakladania s pohľadávkami a záväzkami a uplatňovanie zabezpečovacích nástrojov je ilustrovaná na konkrétnych príkladoch.

Definícia pohľadávok a záväzkov

Pohľadávka

Pohľadávka nie je definovaná v žiadnom právnom predpise. Pohľadávku možno vymedziť ako právo vznikajúce jednému účastníkovi - veriteľovi, požadovať plnenie od druhého účastníka - dlžníka, vzniknuté z určitého záväzkového vzťahu. Z ekonomického hľadiska sú pohľadávky určitou formou poskytnutia obchodného úveru obchodnému partnerovi ako prejav vzájomných obchodných vzťahov medzi obchodnými partnermi.

Záväzok

Záväzok z pohľadu právneho znamená niečo splniť, niečo dať, niečoho sa zriecť alebo niečo strpieť. Pre účely účtovníctva sú záväzky definované v zákone o účtovníctve ako existujúca povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí, je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky a dá sa spoľahlivo oceniť a vykazuje sa v účtovnej závierke vo výkaze o majetku a záväzkoch.

Základná právna úprava vzniku a zániku záväzkov, ako aj nakladania so záväzkami je v Občianskom a Obchodnom zákonníku.

Pohľadávky a záväzky v účtovníctve

Pohľadávky v účtovníctve predstavujú majetkovú zložku podniku, ktorá vznikla z uskutočnených účtovných prípadov v minulom období a peniaze z nich budú plynúť v budúcnosti. Pohľadávky sú nehmotným majetkom, majetkovým právom na získanie peňažnej alebo nepeňažnej úhrady od odberateľov najmä za poskytnuté výkony, ako sú dodávky tovarov, výrobkov, prác a služieb. V tomto prípade ide o pohľadávky z obchodného styku. Pohľadávky však môžu podnikateľovi vznikať aj z rôznych iných dôvodov. V účtovníctve je sledované celé obdobie existencie pohľadávky, t. j. od okamihu jej vzniku napr. pri fakturácii výkonov až po rôzne formy jej reálneho speňaženia (fyzické peniaze) alebo iného vysporiadania, pričom sa akceptuje ich všeobecná právna úprava, ako aj daňová legislatíva.

Prečítajte si tiež: Výpočet a účtovanie výnosov budúcich období

Záväzky v podvojnom účtovníctve predstavujú cudzie zdroje krytia majetku a zobrazujú sa v súvahe na strane pasív, tzv. pasíva v užšom slova zmysle (cudzie pasíva). Ide v podstate o časť obchodného majetku podnikateľa, ktorý patrí veriteľom.

Členenie pohľadávok a záväzkov

• dlhodobé pohľadávky a dlhodobé záväzky s dohodnutou dobou splatnosti nad jeden rok. Dohodnutá doba splatnosti pohľadávok a záväzkov je doba dohodnutá v zmluve alebo iným spôsobom, v ktorej sa majú pohľadávky a záväzky splatiť alebo iným spôsobom vyrovnať. V účtovnej závierke sa pohľadávky a záväzky vykazujú v členení na krátkodobé alebo dlhodobé podľa zostatkovej doby splatnosti. Zostatková doba splatnosti pohľadávok je doba, ktorá sa rovná rozdielu medzi dohodnutou dobou splatnosti a dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Oceňovanie pohľadávok a záväzkov

Podľa § 25 ZÚ sa pohľadávky a záväzky ku dňu vzniku oceňujú menovitou hodnotou. Pohľadávky získané postúpením, nadobudnuté vkladom do základného imania a prevzaté záväzky sa oceňujú obstarávacou cenou. Pri pochybných pohľadávkach, pri ktorých existuje riziko, že ich dlžník úplne alebo čiastočne neuhradí, ako aj pri sporných pohľadávkach, pri ktorých sa vedie spor s dlžníkom o ich uznanie alebo zaplatenie a pri pohľadávkach voči dlžníkom v konkurznom konaní sa v účtovnej závierke znižuje ocenenie pohľadávok nepriamo vytváraním opravných položiek účtovaných na vrub nákladov. Pri dlhodobej pohľadávke, ktorej zostatková doba splatnosti je dlhšia ako jeden rok, sa opravnou položkou upravuje hodnota pohľadávky na jej hodnotu v čase účtovania a vykazovania. Pri dlhodobých pôžičkách, ktoré sú neúročené alebo úročené nižšou sadzbou, ako je bežná úroková sadzba, sa pohľadávka upraví opravnou položkou na hodnotu v čase účtovania a vykazovania. Záväzok, pri ktorom účtovná jednotka nemá doklad, sa účtuje ako rezerva v odhadnej sume.

Kurzové rozdiely

Pohľadávky a záväzky vyjadrené v cudzej mene sa prepočítavajú na slovenskú menu kurzom NBS platným ku dňu vzniku účtovného prípadu a ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka platným ku dňu, ku ktorému sa zostavuje (súvahový deň). Rozdiel medzi pôvodným kurzom použitým ku dňu vzniku a kurzom k súvahovému dňu sa vyúčtuje ako kurzový rozdiel účtovaný výsledkovo na účtoch finančných nákladov alebo finančných výnosov. Pohľadávky a záväzky z poskytnutých a prijatých preddavkov sú počas celej existencie v účtovníctve ocenené v kurze, v akom boli ocenené ku dňu ich vzniku (historický kurz), k súvahovému dňu sa nepreceňujú aktuálnym kurzom NBS.

Vznik a dokladovanie pohľadávok a záväzkov

Okamih vzniku pohľadávky a záväzku je dôležitý pre ich zaúčtovanie. Pre vznik pohľadávok a záväzkov z obchodného styku je dôležitý okamih splnenia dodávky, tak ako je definovaný vo všeobecných predpisoch občianskeho a obchodného práva. Pre potreby účtovníctva je v PÚP tento okamih definovaný ako deň uskutočnenia účtovného prípadu.

Podkladom pre účtovanie o pohľadávkach a záväzkoch sú doklady preukazujúce ich vznik. Právnym podkladom vzniku pohľadávky a záväzku sú splnené a prevzaté dodávky. V záujme dobrých obchodných vzťahov je vhodné, ak si zmluvné strany dohodnú spôsob preukazovania uskutočnených dodávok.

Prečítajte si tiež: Daňové Aspekty Pohľadávok

Faktúra

Pri pohľadávkach a záväzkoch z obchodného styku sú to najčastejšie vystavené a odoslané faktúry. Faktúra ako doklad nebola do 30. apríla upravená v žiadnom všeobecne záväznom právnom predpise. Používala sa v obchodnej praxi ako doklad, ktorým sa vyúčtovávajú vzájomné dodávky za predpokladu, že si ho zmluvné strany dohodli a vzájomne ho akceptovali. S účinnosťou od 1. mája sú faktúry upravené v zákone o DPH ako daňové doklady o uskutočnenom zdaniteľnom plnení. Faktúru má povinnosť vystaviť platiteľ dane v prospech zdaniteľnej osoby a právnickej osoby do 15 dní po uskutočnení zdaniteľného plnenia. Účtovná jednotka môže použiť ako účtovné doklady aj daňové doklady, čo vyplýva z § 36 ods. 2 ZÚ. Dôležité je, že musia spĺňať požiadavky kladené na účtovné záznamy, ktorými sú aj účtovné doklady podľa § 10 ZÚ.

Ďalšie doklady

Ďalšie doklady preukazujúce vznik pohľadávky a záväzku:

• podpísané súpisy vykonaných prác
• preberacie protokoly pri dodávkach služieb a pod.Dokladom o vzniku pohľadávky môže byť napríklad aj obchodná zmluva, protokol o škode, rozhodnutie súdu o neoprávnenom majetkovom prospechu a pod. Pri dodávkach služieb, pri ktorých nevznikajú hmotné produkty, odporúčame uskutočnenie dodávky potvrdiť preberacím protokolom.

Pohľadávky, ktorých výška sa určí napríklad na základe zmluvy alebo iného dokladu, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú na príslušných účtoch pohľadávok, s ktorými súvisia a vedú sa na samostatnom analytickom účte. Ide o pohľadávky, ktorých suma sa stanoví odhadom.

Analytická evidencia pohľadávok a záväzkov

Na podrobné a presné informácie o pohľadávkach a záväzkoch slúžia analytické účty vytvárané v súlade s § 4 PÚP, ktoré sú súčasťou hlavnej knihy. Podľa dohodnutej doby splatnosti sa pohľadávky členia na krátkodobé a dlhodobé pri vzniku účtovného prípadu; podľa zostatkovej doby splatnosti sa pohľadávky členia v účtovnej závierke.

Účtovná jednotka môže pre svoje potreby viesť aj analytickú evidenciu (v praxi nazývanú aj kniha pohľadávok a kniha záväzkov alebo kniha vyšlých faktúr a kniha došlých faktúr), ktorá môže okrem finančných údajov obsahovať aj iné údaje, najmä dátum splatnosti pohľadávky, konkrétneho dlžníka (veriteľa), príslušenstvo pohľadávky (záväzku), vysporiadanie a zánik pohľadávky (záväzku) a pod.

Prečítajte si tiež: Faktoring vs. vymáhanie: Čo potrebujete vedieť

Zánik pohľadávok a záväzkov

Pohľadávky a záväzky zanikajú, ak sú zaplatené riadne a včas. Časové lehoty platenia záväzkov (lehota splatnosti) nie sú upravené v žiadnom právnom predpise a zmluvné strany by si ich mali dohodnúť. Lehota splatnosti by mala byť určená primerane a jednoznačne. Lehota splatnosti ihneď nie je vhodná, pretože je nereálna. Podľa § 339 Obchodného zákonníka je záväzok, ktorý je platený prostredníctvom banky, zaplatený až pripísaním dlžnej sumy na účet veriteľa a pri platení poštou až po prijatí finančnej sumy veriteľom. Lehota splatnosti je dôležitá najmä preto, lebo pri neskorých úhradách záväzkov má veriteľ právo požadovať úroky z omeškania.

Ďalšie spôsoby zániku pohľadávok a záväzkov:

• splynutím osoby dlžníka a veriteľa (§ 584 Občianskeho zákonníka).

Úroky z omeškania

Úroky z omeškania sú upravené v záväzkových obchodných vzťahoch. Úroky z omeškania si môže uplatniť veriteľ, ak je dlžník v omeškaní s platením záväzku. V súlade s ustanovením § 369 Obchodného zákonníka, ak je dlžník v omeškaní s platením peňažného záväzku, je povinný platiť úroky z omeškania určené v zmluve. Ak nie sú úroky z omeškania zmluvne dohodnuté, je povinnosť platiť úroky o 10 % vyššie, než je základná úroková sadzba NBS uplatňovaná pred prvým kalendárnym dňom kalendárneho polroka, v ktorom došlo k omeškaniu. Ak dlžník má povinnosť platiť úroky, veriteľ má právo požadovať od dlžníka platenie úrokov, ak záväzok nesplatí načas. Úroky z omeškania veriteľ účtuje v prípade, že uplatní svoje právo ako pohľadávku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 662 - Úroky. U dlžníka sú platené úroky finančným nákladom.

Účtovanie pohľadávok a záväzkov z obchodného styku

Vznikajú pri dodávkach tovarov, prác a služieb v rámci predmetu činnosti, na ktorý je účtovná jednotka zriadená. Pohľadávky sa účtujú pri splnení dodávky v zmysle príslušných ustanovení obchodnej zmluvy alebo obchodných vzťahov účtovným zápisom na vrub účtu 311 - Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtov výnosov v účtovej triede 6 - Výnosy. Ak ide o platiteľa DPH, účtuje sa zároveň v prospech účtu 343 - Daň z pridanej hodnoty povinnosť odvodu dane za uskutočnené zdaniteľné plnenie. V prospech účtu 311 - Odberatelia sa účtujú prijaté úhrady pohľadávok, postúpenie pohľadávok alebo úbytok pohľadávok vložených ako vecný vklad do základného imania a odpis pohľadávok.

Záväzky sa účtujú po prijatí dodávky v zmysle príslušných ustanovení obchodnej zmluvy alebo obchodných vzťahov účtovným zápisom v prospech účtu 321 - Dodávatelia so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušných účtov majetku (obstarania majetku) v účtovej triede 0 - Dlhodobý majetok a účtovej triede 1 - Zásoby alebo na ťarchu účtov nákladov (neskladovateľné dodávky) v účtovej triede 5 - Náklady. Ak ide o platiteľa DPH, účtuje sa zároveň na ťarchu účtu 343 - Daň z pridanej hodnoty nárok na odpočítanie dane z prijatého zdaniteľného plnenia. Na ťarchu účtu 321 - Dodávatelia sa účtujú zaplatené úhrady záväzkov, odpísanie záväzkov po ich premlčaní, zánik záväzkov z titulu zápočtu, prevzatia záväzkov iným dlžníkom, odpis záväzkov pri ich premlčaní.

Medzi pohľadávky a záväzky z obchodného styku patria aj prijaté a uznané reklamácie a prijaté a poskytnuté preddavky.

Cenové zľavy

Súčasťou cenovej politiky podnikateľov sú aj cenové zľavy. V podstate môže ísť o cenové zľavy objektívne alebo subjektívne. Zľavy objektívne sú také, ktoré sú poskytované na základe všeobecných obchodných podmienok podnikateľa, napríklad na prechodné vymedzené obdobie na vybrané druhy tovarov, pričom sú stanovené podmienky, za akých sa tieto zľavy poskytujú.

Príklady objektívnych cenových zliav:

1. platba v hotovosti
2. promptná platba (cenové zrážky, cenové bonusy).

Pri poskytovaní takýchto zliav je dôležitá skutočnosť, že zľava bude poskytnutá každému, kto splní stanovené podmienky. Pri poskytovaní objektívnych cenových zliav z pôvodnej ceny vzniká podnikateľovi nová obvyklá cena.

Subjektívne zľavy sú také, ktoré nie sú súčasťou všeobecných obchodných podmienok dodávateľa a sú poskytované napríklad zamestnancom, osobám blízkym a pod.

Podľa § 22 ods. 6 PÚP súčasťou ocenenia zásob sú zľavy z ceny. Zľava z ceny poskytnutá k už predaným alebo spotrebovaným zásobám sa účtuje ako zníženie nákladov na predané alebo spotrebované zásoby. Podľa § 74 ods. 2 PÚP u dodávateľa sú zľavy z ceny súčasťou tržieb a účtujú sa ako zníženie ceny za účelom poskytnutia zvýhodnených podmienok pre odberateľa, napríklad zľava z ceny za odobraté množstvo, zľava z ceny z dôvodu urýchlenej platby, zľava z ceny z dôvodu podieľania sa na reklame výrobku tovaru alebo služby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu, ako je prijatý tovar, výrobok alebo služba, napríklad tovar zdarma a prezentačné akcie, ktorý sa účtuje podľa § 33 ods. 4 alebo podľa § 78 ods. 4 PÚP.

Rezervy na zľavy

Upozorňujeme na § 19 PÚP, ktorý ukladá účtovnej jednotke, ktorá je dodávateľom, vytvárať rezervy na bonusy, skontá, rabaty a podobne, ktoré sa týkajú výrobkov, tovaru a služieb predaných pred ukončením vykazovaného účtovného obdobia. Rezerva sa účtuje v očakávanej výške záväzku, pričom spôsob jej tvorby a použitia je uvedený v internom predpise účtovnej jednotky. Rezerva na reklamácie je nedaňová. Podľa § 17 ods. 25 zákona o dani z príjmov náklad, na ktorý bola tvorená rezerva podľa PÚP, ktorá nebola uznaná za daňový výdavok, sa zahrnie do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku nákladu, na ktorý bola rezerva tvorená, ak tento náklad je súčasne uznaný ako daňový výdavok.

Druhy zliav

• rabat - zľava z ceny poskytovaná odberateľovi, ak splní podmienku odobratia určitého množstva tovaru bez ohľadu na čas platenia.
• bonus - zľava z kúpnej ceny vo forme určitej náhrady, prémie, odmeny a pod.

Poskytnuté zľavy z dodávok sa v účtovníctve premietajú u odberateľa do ceny dodávky a u dodávateľa do zníženia tržieb v závislosti na podmienkach a spôsobe poskytnutej zľavy.

Účtovanie dobropisov

Ak platiteľ DPH zníži cenu tovaru alebo služby po vzniku daňovej povinnosti voči inému platiteľovi, nemusí sa opravovať základ dane a daň za predpokladu, že sa na takom postupe obidve strany písomne dohodli.

• u odberateľa ako pohľadávku na účte 315 - Ostatné pohľadávky.

PRÍKLAD:

Predávajúci má v obchodných podmienkach stanovené, že v prípade úhrady faktúry za odobratý tovar do 7 dní poskytuje cenovú zľavu vo výške 3 % z každej dodávky. Kupujúci získa nárok na zľavu až po úhrade faktúry. Predávajúci po úhrade faktúry kupujúcim vystaví ku konkrétnej dodávke dobropis faktúry. Zníži sa cena zdaniteľného plnenia pre DPH a upraví sa DPH. U kupujúceho dobropis bude vplývať na zníženie obstarávacej ceny zásoby a výšku prijatého zdaniteľného plnenia. Záväzok z vystaveného dobropisu sa započíta s novou dodávkou.

1. Predávajúci a kupujúci ako platitelia DPH využili ustanovenie § 25 ods. 6 ZDPH a písomne sa dohodli, že nebudú opravovať základ dane a daň. Dodávateľ vystaví doklad o znížení ceny dodávky pre potreby účtovania zľavy.

• Opravu DPH je treba účtovať ako storno (so znamienkom mínus) u dodávateľa na strane DAL účtu 343 a u odberateľa na strane MD účtu 343. Ak by sa účtovalo na opačných stranách účtov, skresľoval by sa koeficient pre výpočet odpočítania DPH.

Účtovanie úhrad odpísaných pohľadávok

Účtujú sa do výnosov úhrady pohľadávok, ktoré boli v minulých účtovných obdobiach účtované do nákladov a odpísané na účet 546 - Odpis pohľadávky, a preto sa už v účtovníctve neevidovali. Na tomto účte sa účtujú aj výnosy z postúpenia pohľadávok z hospodárskej činnosti.

Odpis pohľadávky

K odpisu pohľadávky dochádza pri trvalom upustení od jej vymáhania. Pred vyradením pohľadávky z účtovníctva sa zúčtuje vytvorená opravná položka k pohľadávkam. Účtovanie odpisu pohľadávky upravuje ustanovenie § 68 ods. 5 postupov účtovania, pričom sa použije účet 546 - Odpis pohľadávky.

• Otázka č. Účtovná jednotka eviduje pohľadávku v menovitej hodnote z r. 2009, ku ktorej k 31.12.2013 vytvorila v účtovníctve opravnú položku vo výške 100%.
• Otázka č. Účtovná jednotka eviduje pohľadávku v menovitej hodnote z r. 2009, ku ktorej k 31.12.2013 vytvorila v účtovníctve opravnú položku vo výške 50%.

Výnosy z odpísaných pohľadávok

Na predmetnom účte sa účtujú výnosy z odpísaných pohľadávok, výnosy z postúpenia pohľadávok.

Premlčanie pohľadávok

Premlčanie možno charakterizovať ako kvalifikované uplynutie zákonom stanoveného času, premlčacej doby, ktorého následkom je nemožnosť veriteľa domáhať sa premlčaného práva súdnou cestou. Právna úprava premlčania je osobitná pre obchodnoprávne vzťahy (v Obchodnom zákonníku) a pre občianskoprávne vzťahy (v Občianskom zákonníku). Vzhľadom na to, že v niektorých prípadoch sa aplikácia týchto právnych úprav môže prelínať, je posudzovaniu jednotlivých nárokov a otázke ich možného premlčania potrebné vždy venovať primeranú pozornosť. Všeobecná premlčacia doba sa uplatní všade tam, kde zákon pre určité právo neupravuje osobitnú premlčaciu dobu.

Kurzové rozdiely a ich účtovanie

• Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 - Kurzové zisky. pri účtovaní kurzových rozdielov z opravných položiek a rezerv v cudzej mene.
• Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 - Kurzové zisky. z ocenenia majetku a záväzkov podľa § 4 ods. a poskytnutých preddavkoch.

Rezervy

• (12) Do rezervy na zamestnanecké požitky patrí rezerva na odstupné.

Opravné položky

Opravnou položkou sa odhaduje predpokladané zníženie hodnoty majetku a toto zníženie hodnoty nemožno považovať za zníženie trvalého charakteru.

• k sporným pohľadávkam voči dlžníkom, s ktorými sa vedie spor o ich uznanie.

Zmenky

• na účte 312 - Zmenky na inkaso. Hodnota účtu 312 - Zmenky na inkaso sa zvyšuje o dosahovaný úrokový výnos.
• dňa inkasa zmenky.

tags: #vynosy #z #odpisanych #pohladavok #zmenka #účtovanie