Pohľadávka veriteľa a jej daňové aspekty v reštrukturalizácii

Tento článok sa zameriava na pohľadávky veriteľov v reštrukturalizačnom konaní, s dôrazom na daňové hľadiská. Reštrukturalizácia je proces, ktorý umožňuje dlžníkovi, ktorý sa nachádza v stave hroziaceho úpadku alebo už v úpadku, obnoviť svoju finančnú stabilitu. Veritelia zohrávajú v tomto procese kľúčovú úlohu, a preto je dôležité rozumieť ich právam a možnostiam, ako aj daňovým dôsledkom spojeným s ich pohľadávkami.

Reštrukturalizácia a reštrukturalizačný plán

Reštrukturalizácia prebieha na základe reštrukturalizačného plánu (RP). RP je listina, ktorá upravuje vznik, zmenu alebo zánik práv a záväzkov účastníkov RP, ako aj rozsah a spôsob uspokojenia veriteľov prihlásených pohľadávok a prípadne akcionárov dlžníka.

Daňové hľadisko odpisu pohľadávky

Od 1. januára 2015 je možné zahrnúť odpis pohľadávky v menovitej hodnote vrátane príslušenstva voči dlžníkom v reštrukturalizácii do daňových výdavkov len v prípade, ak bola pohľadávka vrátane príslušenstva zahrnutá do zdaniteľných príjmov (§ 19 ods. 2 písm. h/ bod 2 zákona o dani z príjmov).

Včasné prihlásenie pohľadávky

Na prihlášku veriteľa doručenú po 30-dňovej lehote v prípade reštrukturalizácie sa neprihliada. Zverejnením uznesenia o potvrdení RP zaniká právo veriteľov, ktorí riadne a včas neprihlásili svoje pohľadávky, vymáhať tieto pohľadávky voči dlžníkovi, ako aj riadne a včas neprihlásené zabezpečovacie práva vzťahujúce sa na majetok dlžníka. To platí aj pre podmienené pohľadávky, ktoré mali byť uplatnené prihláškou.

Ak veriteľ riadne a včas neprihlásil pohľadávku do reštrukturalizácie, nemôže tvoriť daňovo uznanú opravnú položku (OP) podľa § 20 ods. 10 zákona o dani z príjmov, ani uplatniť odpis pohľadávky podľa § 19 ods. 2 písm. h) zákona o dani z príjmov. Pri odpise pohľadávky môže postupovať podľa § 19 ods. 2 písm. r) zákona o dani z príjmov, ale do daňových výdavkov môže zahrnúť odpis pohľadávky len do výšky OP, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov.

Prečítajte si tiež: Ako prihlásiť podmienenú pohľadávku do konkurzu?

Ak v minulosti bola tvorená OP podľa § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov, pri jej odpise sa uplatní § 17 ods. 28 písm. b) zákona o dani z príjmov, čo znamená, že daňovník zvýši základ dane o sumu daňovej OP a zníži o výdavok podľa § 19 ods. 2 písm. r) zákona o dani z príjmov.

V prípade, ak veriteľ riadne a včas neprihlásil pohľadávku do reštrukturalizácie, zanikol nárok na jej vymáhanie a veriteľ nesplnil podmienky odpisu pohľadávky ustanovené v § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov. To znamená, že nemôže tvoriť daňovo uznanú OP, ani pokračovať v tvorbe OP, ak ju čiastočne tvoril.

Príklad z praxe: Vplyv reštrukturalizačného plánu na daňové výdavky veriteľa

Spoločnosť ako veriteľ prihlásila v októbri 2021 do reštrukturalizačného konania pohľadávku za službu voči dlžníkovi v reštrukturalizácii v menovitej hodnote 2 500 €. K pohľadávke bola k 31. 12. 2021 vytvorená OP, ktorá v súlade s § 20 ods. 10 zákona o dani z príjmov bola aj daňovým výdavkom. Dňa 15. 2. 2022 bolo v Obchodnom vestníku zverejnené uznesenie o potvrdení RP súdom, podľa ktorého veriteľovi patrí 20 %-tné uspokojenie pohľadávky.

V takomto prípade, zvyšných 80 % pohľadávky pri jej odpise nemusí byť automaticky daňovým výdavkom. Právoplatné uznesenie o potvrdení RP nemusí byť považované za výsledok reštrukturalizačného konania, na základe ktorého by veriteľ vykonal odpis pohľadávky alebo jej časti, ktorá nie je zahrnutá v RP, do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. h) bod 2 zákona o dani z príjmov.

Vzhľadom na ustanovenia § 159 ods. 1 a § 161 ods. 1 zákona č. 7/2005 Z. z., v prípade nesplnenia povinností vyplývajúcich z RP, sa tento stáva vo vzťahu k dotknutej pohľadávke neúčinným a dlžník je povinný plniť pôvodnú pohľadávku veriteľa (v rozsahu, v akom bola prihlásená), alebo vyhlásiť konkurz. V prípade vyhlásenia konkurzu veritelia prihlasujú pôvodnú výšku pohľadávok, a teda nemôže nastať odpis časti pohľadávky, ktorá nie je zahrnutá v RP v momente potvrdenia RP súdom.

Prečítajte si tiež: Zabezpečenie pohľadávky v nižšej sume

Na základe potvrdeného RP súdom spoločnosť zúčtuje OP (391/547) v sume 500 €, ktorá je súčasťou základu dane v súlade s účtovníctvom. Pohľadávka na základe potvrdeného RP bola aj do 31. 12. 2022 uhradená. Po splnení RP nasleduje zúčtovanie OP z dôvodu vyradenia majetku (pohľadávky) vo výške 80 % (2 000 €) účtovným zápisom 391/311.

Kedy uplatniť odpis neuhradenej časti pohľadávky?

Právoplatné uznesenie o potvrdení RP súdom ešte nemusí byť považované za výsledok reštrukturalizačného konania, na základe ktorého by daňovník ako veriteľ vykonal odpis pohľadávky vo výške pohľadávky alebo jej časti, ktorá nie je zahrnutá v RP, podľa § 19 ods. 2 písm. h) bod 2 zákona o dani z príjmov do daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období. Vzhľadom na ustanovenia § 159 ods. 1 a § 161 ods.

Praktické príklady účtovania a daňového posúdenia

Príklad 1: Spoločnosť HOX, a. s., vstúpila k 10. 1. 2013 do reštrukturalizačného konania. Na základe reštrukturalizačného konania a potvrdeného reštrukturalizačného plánu zo dňa 10. 4. Podľa § 13 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov je príjem, ktorý získa dlžník v reštrukturalizačnom konaní tým, že na základe dohody s príslušnými veriteľmi odpíše svoj záväzok voči nim, oslobodený od dane z príjmu.

Príklad 2: Účtovná jednotka AXA, a. s., fakturovala v roku 2010 odberateľovi za dodávku prác sumu 5 000 €. Odberateľ faktúru nezaplatil do konca roku 2012. V rámci inventarizácie pohľadávok odberateľ svoj záväzok voči spoločnosti AXA, a. s., uznal. Spoločnosť pohľadávku prihlásila na súde v stanovenej lehote v hodnote 5 000 €. Súčasne spoločnosť vytvorila opravnú položku vo výške 100 % z prihlásenej hodnoty pohľadávky, t. j. 5 000 €. Opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom v reštrukturalizačnom konaní sa uznávajú za výdavky počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom boli pohľadávky v určenej lehote prihlásené.

Príklad 3: Účtovná jednotka AREZ, a. s., eviduje voči dlžníkovi FARS, s. r. o., pohľadávku v celkovej výške 18 000 €, splatnú v máji 2011. V roku 2011 vstúpila spoločnosť do reštrukturalizačného konania. Spoločnosť AREZ, a. Na základe prihlásenia pohľadávky do reštrukturalizačného konania spoločnosť AREZ, a. s., účtovala opravnú položku k pohľadávke voči dlžníkovi v reštrukturalizačnom konaní. Na základe poznatkov zo schôdze veriteľov spoločnosť zmenila prvotný názor a predpokladá úhradu od dlžníka vo výške 20 %.

Prečítajte si tiež: Dlžník a postúpenie pohľadávky

Príklad 4: Firma prihlásila do reštrukturalizačného konania pohľadávku splatnú v 7/2012 vo výške 6 000 €. Uznesením bolo reštrukturalizačné konanie ukončené a právoplatnosť nadobudlo dňa 3. 4. 2013. Firme bola priznaná úhrada pohľadávky do výšky 30 %. Pohľadávka v priznanej sume bola uhradená 28. 4. 2013. Odpis neuhradenej časti pohľadávky vo výške 70 % (4 200 €) je daňovým nákladom spoločnosti.

Príklad 5: Firma prihlásila pohľadávku do reštrukturalizačného konania vo výške 4 500 €. Uznesením bolo reštrukturalizačné konanie ukončené a právoplatnosť nadobudlo dňa 10. 4. 2013, zverejnené v Obchodnom vestníku bolo 15. 4. 2013. Firme bola priznaná úhrada pohľadávky do výšky 10 %. Pohľadávka zatiaľ nebola uhradená.

Opravné položky k pohľadávkam

Podľa § 20 ods. 10 zákona o dani z príjmov je tvorba opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom v reštrukturalizačnom konaní daňovým výdavkom u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, a to najviac do výšky menovitej hodnoty pohľadávok bez ich príslušenstva alebo obstarávacej ceny pohľadávok prihlásených v lehote určenej v uznesení o vyhlásení reštrukturalizácie. Veriteľ má možnosť hneď v roku prihlásenia tvoriť opravnú položku vo výške 100 %, ktorá bude aj daňovo uznaná. Daňovník sa však môže rozhodnúť, či opravné položky zahrnie v plnej výške v roku prihlásenia pohľadávok, alebo ich bude zahŕňať do základu dane postupne.

V ustanovení § 20 ods. 10 zákona o dani z príjmov nie je pri zahrnutí opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom v reštrukturalizácii stanovená podmienka, že tieto museli byť zahrnuté do zdaniteľných príjmov, ako je to pri opravných položkách k pohľadávkam podľa § 20 ods. 14 zákona.

Povinnosti dlžníka po potvrdení reštrukturalizačného plánu

Dlžník je povinný do 30 dní pohľadávku zaplatiť. Ak svoju povinnosť nesplní ani na výzvu, reštrukturalizačný plán sa stáva neúčinný voči veriteľovi vo vzťahu k dotknutej pohľadávke.

tags: #pohľadávka #veriteľa #dlžník #v #reštrukturalizácii