Daňové aspekty príkaznej zmluvy a zmluvy o spolupráci s lekármi a zdravotnými sestrami: Pohľad Finančnej správy

Tento článok sa zaoberá daňovými aspektmi príkaznej zmluvy a zmluvy o spolupráci uzatváranej s lekármi a zdravotnými sestrami, s ohľadom na stanoviská Finančnej správy a platnú legislatívu. Cieľom je poskytnúť komplexný prehľad o tom, ako správne postupovať pri zdaňovaní príjmov z týchto zmlúv, a to ako pre držiteľov, tak aj pre poskytovateľov zdravotnej starostlivosti.

Úvod

Spoločnosti často uzatvárajú mandátne zmluvy alebo zmluvy o spolupráci s lekármi (fyzickými osobami, nepodnikateľmi) alebo zdravotnými sestrami (tiež nepodnikateľmi). Predmetom týchto zmlúv je zvyčajne odborné poradenstvo alebo prednášky. Spoločnosť (držiteľ) môže lekárovi zabezpečiť účasť na kongrese a uhradiť mu ubytovanie, dopravu a registráciu. V takýchto prípadoch je dôležité správne posúdiť daňové povinnosti, ktoré z toho vyplývajú.

Autorský zákon a zrážková daň

Ak činnosť vykonávaná na základe zmluvy spadá pod zákon č. 185/2015 Z. z. Autorský zákon, peňažný aj nepeňažný príjem lekára alebo sestry ako aktívneho účastníka kongresu sa považuje za príjem podľa § 6 ods. 2 písm. a) alebo § 6 ods. 4 Zákona o dani z príjmov (ZDP). Tieto príjmy sa zdaňujú zrážkovou daňou podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, pokiaľ nie je uzatvorená dohoda o nezrážaní dane podľa § 43 ods. 14 ZDP.

Ak je uzatvorená dohoda o nezrážaní dane, držiteľ vyplatí autorský honorár bez zníženia o daň a za zdanenie peňažnej odmeny aj poskytnutého nepeňažného plnenia v súvislosti s aktívnou účasťou na kongrese zodpovedá lekár.

Oznamovacia povinnosť držiteľa od 1.1.2021

V súlade s § 49a ods. 6 ZDP účinného od 1.1.2021 má držiteľ povinnosť oznámiť výšku nepeňažného plnenia poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ak presahuje rozsah určený osobitným predpisom, a to do konca mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo toto nepeňažné plnenie poskytnuté. Túto povinnosť má držiteľ aj v prípade, že zrážku dane z nepeňažného príjmu vykonal podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, ako aj v prípade, že si nepeňažný príjem zdaňuje autor sám cez daňové priznanie, nakoľko v týchto prípadoch nedošlo k zrazeniu dane podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP. Držiteľ má tiež povinnosť oznámiť výšku nepeňažného plnenia príjemcovi plnenia podľa § 49a ods. 7 ZDP do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom nepeňažné plnenie poskytol.

Prečítajte si tiež: Podmienky príkaznej zmluvy pre dôchodcov

Príjem podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP

Ak činnosť nevykazuje znaky autorského zákona (napríklad poradenská činnosť lekára - nepodnikateľa), je potrebné posúdiť, či je možné považovať peňažný aj nepeňažný príjem za príjem podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP, ktorý sa zdaňuje daňou vyberanou zrážkovou daňou podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP.

Príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP

Peňažné a nepeňažné plnenia poskytnuté od 1.1.2020 poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti [§ 2 písm. z) ZDP] od držiteľa [§ 2 písm. y) ZDP] sú príjmami zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, ak boli poskytnuté napr. na základe pracovnoprávneho alebo obdobného vzťahu uzatvoreného medzi držiteľom a zamestnancom poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, ktorý vykonáva zdravotnícke povolanie v pracovnoprávnom vzťahu alebo v obdobnom pracovnom vzťahu alebo medzi držiteľom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, resp. zdravotníckym pracovníkom, ktorí sú fyzickými osobami-podnikateľmi, alebo medzi držiteľom a skúšajúcim lekárom na vykonávanie klinického skúšania. Súčasťou vyplatenej odmeny poskytovateľa zdravotnej starostlivosti od držiteľa, t. j. poskytnuté držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti v súvislosti s výkonom činností pre držiteľa (napr. bezplatne poskytnutej dopravy, stravy a ubytovania) poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 5 ZDP. Následne sa vyhodnotí zdaniteľnosť týchto príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP v konkrétnom prípade rovnako ako u iných zamestnancov, t. j. vo väzbe na ustanovenia § 5 ods. 5 a 7 ZDP.

Mandátna a príkazná zmluva

Na základe uzatvorenej mandátnej zmluvy podľa § 566 až 576 Obchodného zákonníka činnosť, na ktorú sa mandatár zaviazal, je povinný uskutočňovať podľa pokynov mandanta a v súlade s jeho záujmami, ktoré mandatár pozná alebo musí poznať. Mandátna zmluva je záväzkovým vzťahom, ktorý sa použije predovšetkým pri úprave vzájomných vzťahov medzi podnikateľskými subjektmi, t. j. ak sa vzťah týka ich podnikateľskej činnosti. Ak podnikateľ a nepodnikateľ nezvolia pôsobnosť Obchodného zákonníka na ich právny vzťah, potom sa tento vzťah riadi právnou úpravou príkaznej zmluvy podľa § 724 až § 732 Občianskeho zákonníka. Ak nejde v mandátnej alebo príkaznej zmluve o výkon práce, ktorá je predmetom podnikateľskej činnosti fyzickej osoby, napr. na základe živnostenského oprávnenia alebo podľa osobitných predpisov, odmena za výkon práce mandatára, resp. príkazníka podľa pokynov mandanta, resp.

Znaky závislosti

Pre posúdenie skutočnosti, či príjmy vyplácané držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti na základe konkrétnej zmluvy sa považujú za príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP je teda smerodajné, či sú splnené znaky závislosti, teda či je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, či vykonáva činnosť v mene platiteľa a na jeho účet a pod. Ak činnosť, na základe ktorej sú vyplácané príjmy poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa, nespĺňa znaky závislosti a išlo by o výkon podnikateľskej činnosti, potom sa predmetný príjem zaraďuje u poskytovateľa zdravotnej starostlivosti medzi príjmy vymedzené v § 6 ods. 1 písm.

Oznamovacia povinnosť držiteľa voči poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti

S účinnosťou od 1.1.2021 je v § 49a ods. 6 ZDP ustanovená oznamovacia povinnosť držiteľa, ktorá sa týka tých poskytovateľov zdravotnej starostlivosti, ktorým držiteľ poskytol nepeňažné plnenia od 1.1.2020, z ktorých sa nevyberá daň zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, a to len v prípade, ak boli tieto nepeňažné plnenia poskytnuté nad rozsah nepeňažných plnení, ktoré držiteľ oznamuje v súlade s povinnosťou určenou v zákone č. 362/2011 Z. z. V § 49a ods. 7 ZDP je ustanovená oznamovacia povinnosť držiteľa voči poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ktorá sa vzťahuje na držiteľa, ktorý poskytol poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti nepeňažné plnenia, ktoré sú aj príjmami podľa § 6 ZDP, t. j. vrátene príjmov podľa § 6 ods. 2 písm. a), resp. § 6 ods. 4 ZDP, ale len pri ktorých daňovník uplatnil postup podľa § 43 ods. 14 ZDP. Ak sú tieto nepeňažné plnenia príjmami zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, z ktorých zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyberá preddavok na daň podľa § 35 ZDP, na takéhoto držiteľa (platiteľa dane z príjmov zo závislej činnosti) sa nevzťahuje oznamovacia povinnosť podľa § 49a ods.

Prečítajte si tiež: Príkazná zmluva: Čo by mali dôchodcovia vedieť

Ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP

Len v prípade, ak činnosť, na základe ktorej sú vyplácané nepeňažné príjmy poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa, nespĺňa znaky závislosti, pričom nejde o príjmy podľa § 5 ZDP a ani o príjmy podľa § 6 ZDP, potom by sa predmetné príjmy zaradili medzi príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP, z ktorých sa vyberá daň zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, pri ktorých sa na držiteľa vzťahujú oznamovacie povinnosti podľa § 43 ods. 17 písm. b) a podľa § 43 ods.

Príležitostné príjmy a ich zdaňovanie

Ktorákoľvek fyzická osoba - teda občan, SZČO či dokonca spoločník eseročky - si môže občas čosi privyrobiť. Takýto príjem sa podľa považuje za tzv. ostatný príležitostný príjem fyzickej osoby a uplatňuje sa naňho oslobodenie od dane z príjmov do sumy 500 EUR ročne. Príjem do tejto sumy sa nikde neuvádza (v daňovom priznaní ani v ročnom zúčtovaní dane), neplatí sa z neho daň z príjmov ani odvody. Na druhej strane podnikateľ, ktorý ho vyplatil, si za podmienky že ide o službu či činnosť, ktorá súvisí s jeho zdaňovaným príjmom, môže dať odmenu za príležitostnú prácu do daňových nákladov. Na tento účel sa v praxi vyhotovujú zmluvy podľa Občianskeho zákonníka - zmluva o dielo, príkazná zmluva a často napr aaj tzv. nepomenované zmluvy v zmysle § 51 Občianskeho zákonníka, nazvané niekedy aj podľa skutočného obsahu: napr. zmluva o spolupráci. Podnikateľ totiž potrebuje účtovný doklad, resp.

Výklad Finančnej správy k príležitostným príjmom

Finančná správa - teda úrad, ktorý kontroluje dodržiavanie daňových a účtovných zákonov a rovnako ich vo svojich materiáloch vykladá - totiž pred niekoľkými dňami zverejnila informačný materiál “Zdaňovanie príležitostných príjmov”. Podľa neho je príležitostný príjem od dane oslobodený, len ak je dosiahnutý bez zmluvy resp. akéhokoľvek dokladu či vzťahu. Príjem dosiahnutý na základe zmluvného vzťahu nespĺňa definíciu príležitostného príjmu v zákone o dani z príjmov - podľa tohto výkladu všetky príjmy fyzických osôb, ktoré tieto dosiahli na základe napr. zmluvy o spolupráci podľa Občianskeho zákonníka (na základe ktorých si samozrejme tieto služby uviedli vyplácatelia-podnikatelia do daňových nákladov) nie sú oslobodené a ich príjemcovia by ich mali zdaniť v daňovom priznaní - tj zaplatiť z nich daň 19% a keďže ide o tzv. “ostatný príjem”, tak dokonca aj 14% zdravotné poistenie. Ak tak neurobili - čo v praxi samozrejme veľakrát určite neurobili, keďže všeobecný výklad v praxi je iný - čakajú ich pokuty: za prípadné nepodanie daňového priznania resp.

Príležitostné činnosti podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP

V ustanovení § 8 ods. 1 písm. a) ZDP sú uvedené ako ostatné príjmy len príjmy z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí. ZDP nedefinuje v základných pojmoch, resp. ani na inom mieste neupresňuje, ktoré príjmy sú príjmami z príležitostných činností. Avšak všeobecné zásady používané pri výklade zákonov umožňujú čítať zmysel právnej normy vyjadrenej v právnych vetách nie len na základe znenia legálnych definícií, ale i vo vzťahu ku kontextu, zmyslu a účelu celej právnej úpravy obsiahnutej v predmetnom zákone (Rozsudok NS SR 4Sžf/22/2011). Pre správne stanovenie daňovej povinnosti fyzickej osoby je nevyhnutné posúdiť, ktoré príjmy možno zaradiť medzi príležitostné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP. Ide teda o zásadné odlíšenie druhu príjmov práve podľa všeobecného významu slov „príležitostná činnosť“. Musí ísť jednak o „činnosť“ a nie príjem, ktorý je síce náhodný, jednorazový, ale nie je dôsledkom činnosti fyzickej osoby, a súčasne musí ísť o činnosť, ktorá je príležitostná, t. j. v protiklade s príjmom, ktorý fyzická osoba dosiahne na základe uzatvorenej zmluvy napr. podľa Zákonníka práce, Občianskeho zákonníka alebo Obchodného zákonníka. Ak teda fyzická osoba dosiahne iba jediný príjem v príslušnom zdaňovacom období na základe dohody o vykonaní práce uzatvorenej podľa Zákonníka práce, alebo autorský príjem podľa osobitného predpisu, alebo príjem za výkon činnosti, na ktorú je potrebné oprávnenie, povolenie, lebo ide o výkon podnikateľskej činnosti a vykoná túto činnosť síce len „jednorazovo“, nemôže ísť o príjem z príležitostnej činnosti podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP. Ďalej napríklad, ak fyzická osoba dosiahne príjem na základe zmluvy uzatvorenej podľa § 51 Občianskeho zákonníka, pričom súčasne nie sú splnené znaky závislosti a nie je možné príjem zaradiť ani medzi príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu, z vytvorenia alebo použitia umeleckého diela alebo výkonu alebo príjmy z kapitálového majetku, nie je možné takýto príjem pokladať za príjem z príležitostnej činnosti podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP, ale ide o ostatný príjem podľa § 8 ZDP - iný príjem. Zaraďovanie príjmov fyzickej osoby medzi príjmy z príležitostných činností podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP je v praxi často krát nesprávne interpretované hlavne vo vzťahu k uplatneniu príslušného oslobodenia od dane fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP.

Daňové výdavky a ich preukazovanie

Rozhodnutie o tom, akým spôsobom si zabezpečí podnikateľ výkon svojej podnikateľskej činnosti, je rozhodujúci i vo vzťahu k uplatneniu daňových výdavkov a ich preukazovaniu. Vychádzame z toho, že výkon činnosti bez zmluvného vzťahu s fyzickou osobou môže byť skôr výnimočný. Napríklad: ak fyzická osoba (nepodnikateľ) odovzdá do výkupu, ktorý vykonáva podnikateľ, iný majetok ako kovový odpad, ktorý táto fyzická osoba získala príležitostným zberom, príjem sa zaradí medzi príjmy z príležitostných činností podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP,na ktoré si daňovník za podmienok ustanovených v ZDP uplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP. Avšak i v prípade existencie takéhoto nezmluvného vzťahu je potrebné, aby si podnikateľ zabezpečil preukázateľnosť výdavku vynaloženého na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie svojich príjmov, a to tým, že vystaví doklad preukazujúci výplatu príjmu konkrétnej fyzickej osobe, ktorý zaúčtuje vo svojej účtovnej evidencii v súlade s príslušnými ustanoveniami osobitných predpisov alebo zaeviduje v daňovej evidencii podľa § 6 ods. 11 ZDP, pričom ZDP ustanovuje, čo je daňovým výdavkom a za akých podmienok je možné výdavok uplatniť ako daňový výdavok, resp.

Prečítajte si tiež: Odvody pri zamestnávaní dôchodcov

tags: #prikazna #zmluva #daň #z #príjmov #finančná