Pripočítateľné a odpočítateľné položky: Komplexný sprievodca pre rok

V závere každého účtovného obdobia stojí pred podnikateľmi a účtovníkmi dôležitá úloha - uzavrieť rok a vyčísliť výsledok hospodárenia. Toto vyčíslenie je prvým krokom v procese transformácie účtovného výsledku hospodárenia na základ dane alebo daňovú stratu. Daňová legislatíva definuje, ktoré účtovné náklady a výnosy sú daňovo uznateľné, čo vedie k vzniku pripočítateľných a odpočítateľných položiek. Tento článok poskytuje komplexný prehľad o týchto položkách, s dôrazom na ich praktické uplatnenie a dopad na daňovú optimalizáciu.

Úvod do pripočítateľných a odpočítateľných položiek

Pripočítateľné a odpočítateľné položky predstavujú legálny spôsob daňovej optimalizácie, ktorý umožňuje transformovať účtovný výsledok hospodárenia na základ dane. Podstata spočíva v tom, že náklady, ktoré zákon o dani z príjmov neuznáva ako daňové, sa pripočítavajú k výsledku hospodárenia, zatiaľ čo príjmy, ktoré nie sú zdaniteľné, sa od neho odpočítavajú.

Kto ich uplatňuje?

Tieto položky sú relevantné pre právnické aj fyzické osoby, avšak pre fyzické osoby platia určité obmedzenia. Fyzické osoby sa s nimi najčastejšie stretávajú pri zániku živnosti (pozastavenie/zrušenie) alebo pri prechode medzi rôznymi systémami účtovníctva (z jednoduchého do podvojného alebo naopak).

Dôležitosť aktuálnej legislatívy

Pri vyčísľovaní základu dane alebo daňovej straty je nevyhnutné sledovať neustále zmeny v legislatíve, aby sa zabezpečilo správne uplatnenie pripočítateľných a odpočítateľných položiek.

Najčastejšie pripočítateľné položky: Výdavky zvyšujúce základ dane

Medzi najčastejšie pripočítateľné položky patria výdavky, ktoré zvyšujú základ dane. Tieto výdavky sa delia do troch hlavných kategórií:

Prečítajte si tiež: Prehľad daňových výdavkov pri prenájme

1. Trvalo daňovo neuznateľné náklady (výdavky)

Tieto náklady neslúžia na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov spoločnosti a sú taxatívne vymedzené zákonom o dani z príjmov alebo inými predpismi. Medzi ne patria:

• Dary: V daňovom priznaní sa uvádzajú na riadku č. 8 tabuľky A a súčasne prechádzajú na riadok č. 130. V účtovníctve sa účtujú na účte 543 a sú nedaňovým výdavkom.
• Výdavky na reprezentáciu: Uvádzajú sa na riadku č. 6 tabuľky A a súčasne prechádzajú na riadok č. 130. Účtujú sa na účte 513 a sú vždy nedaňovými výdavkami.
• Výdavky súvisiace so štátnou podporou "Covid-19": Uvádzajú sa na riadku č. 14 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130. Pri tomto type výdavku je potrebné najskôr vylúčiť príjmy zo zdaniteľných príjmov, aby sa dosiahla vyváženosť. Ak sa príjmy neodpočítajú, nie je potrebné pripočítať výdavky.
• Obstarávacia cena vyradeného tovaru, ktorému skončila doba použitia: Uvádza sa na riadku č. 12 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130. Spoločnosť musí pred uplynutím doby použiteľnosti vykonať potrebné kroky podľa § 21 ods. 2 písm. n) zákona o dani z príjmov, aby mohla zaradiť vyradené zásoby do daňových výdavkov, inak ich musí pripočítať.

2. Dočasné nedaňové náklady (výdavky)

Tento typ výdavkov je dočasne neuznaný za daňové výdavky len v roku účtovania, v ktorom ovplyvňujú výsledok hospodárenia. Po splnení zákonom stanovených podmienok sa v budúcich zdaňovacích obdobiach môžu stať daňovými výdavkami. Príkladom sú:

• Výdavky daňovo uznateľné až po zaplatení: Patria sem napríklad platby nájmu, zmluvné pokuty, poplatky z omeškania, úroky z omeškania, poradenské, právne a notárske služby, audítorské služby, výdavky na marketingové prieskumy a provízie za sprostredkovanie. Ak tieto výdavky nie sú uhradené k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, sú pripočítateľné a uvádzajú sa v riadku č. 140 daňového priznania.
• Tvorba rezerv neuznaná za daňový výdavok: Uvádza sa v riadku č. 10 tabuľky A a súčasne prechádza na riadok 130. Daňovo uznateľné rezervy sú presne vymedzené v zákone o dani z príjmov. Tvorba všetkých ostatných rezerv nie je daňovým výdavkom. Táto suma sa však od základu dane odpočíta v zdaňovacom období, kedy dôjde k použitiu alebo zrušeniu rezervy.

Neuhradený nájom s DPH ako pripočítateľná položka

Nájomné patrí medzi výdavky, ktoré sú daňovo uznané až po zaplatení. V zmysle § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov, ak nájom nie je uhradený do konca zdaňovacieho obdobia, stáva sa dočasne nedaňovým nákladom a je nutné o túto sumu zvýšiť základ dane v daňovom priznaní. Táto suma sa uvádza ako pripočítateľná položka v riadku 140 daňového priznania. Po zaplatení nájmu v nasledujúcom zdaňovacom období sa táto suma stáva odpočítateľnou položkou.

Príklad:

Spoločnosť si prenajíma nebytové priestory od fyzickej osoby - podnikateľa za mesačné nájomné 2 000 €. K 31.12.2025 dlhuje spoločnosť na nájomnom sumu 4 000 €. Keďže je nájomné podľa § 17 ods. 19 písm. b) zákona o dani z príjmov u nájomcu daňovým výdavkom až po zaplatení, nájomné vo výške 4 000 € je v roku 2025 pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia. Do základu dane sa nájomné zahrnie až po zaplatení, t. j. v roku 2026.

Dôležité: Ak je v nájomnej zmluve dohodnuté nájomné oddelene a platby za služby spojené s užívaním nehnuteľnosti oddelene, všetky tieto platby sa na strane nájomcu posudzujú podľa § 17 ods. 19 písm. b) zákona o dani z príjmov a sú súčasťou základu dane až po zaplatení.

Prečítajte si tiež: Analýza spotrebného koša

3. Výdavky (náklady) s limitovanou výškou

Tieto typy výdavkov sú limitované určitou sumou alebo percentom a daňovo uznateľné sú len do tejto výšky. Medzi najčastejšie patria:

• Reklamné predmety: Reklamné predmety do hodnoty 17 €/kus bez DPH sú daňovým výdavkom. Ak je obstarávacia cena reklamného predmetu vyššia, celý náklad je nedaňový. Uvádzajú sa v riadku č. 6 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130 daňového priznania.
• Spotreba pohonných hmôt: Uvádza sa na riadku č. 3 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130 daňového priznania. Ak účtovná jednotka uplatňuje pri spotrebe pohonných hmôt princíp 80/20, tak 20 % považovaných za nedaňový náklad sa pripočítava. Taktiež sem patrí nadspotreba.
• Výdavky na majetok využívaný aj na súkromné účely: Ak sa firemný majetok využíva aj na súkromné účely, je možné uplatniť paušálne výdavky v pomere 80/20, pričom 20 % je nedaňový náklad. Uvádza sa v riadku č. 15 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130 daňového priznania.
• Záväzky po splatnosti viac ako 360 dní: Pri záväzkoch po splatnosti viac ako 360 dní sa pripočíta 20 % z hodnoty nesplateného záväzku, pri viac ako 720 dní 50 % a pri viac ako 1080 dní 100 %. Uvádza sa na riadku č. 7 tabuľky A a súčasne na riadku č. 130 daňového priznania.
• Úroky platené z úverov a pôžičiek od spriaznených osôb prekračujúce 25 % EBITDA: Úroky z pôžičiek od spriaznených osôb je potrebné testovať na tzv. podkapitalizáciu a úroky nad 25 % EBITDA spoločnosti sa pripočítavajú k základu dane. Uvádzajú sa do riadka č. 13 tabuľky A a zároveň do riadka č. 130 daňového priznania.

Najčastejšie odpočítateľné položky: Výdavky znižujúce základ dane

Odpočítateľné položky znižujú základ dane a sú pre daňovníkov výhodné. Medzi najčastejšie patria:

• Peňažný/nepeňažný dar: Príjem, ktorý spoločnosť dostane darom, nie je zdaniteľným príjmom a uvádza sa ako odpočítateľná položka v riadku č. 210 daňového priznania.
• Príjem nezahrňovaný do základu dane v súvislosti so štátnou podporou "Covid-19": Príspevok od štátu, ktorý je príjmom a nezahŕňa sa do základu dane. Hodnota príspevku sa uvádza na riadku č. 230 daňového priznania. Je potrebné vylúčiť zo základu dane aj výdavky, ktoré boli vynaložené v súvislosti s týmto príspevkom.
• Príjem z predaja obchodného podielu: Podľa § 13c zákona o dani z príjmov je príjem z predaja obchodného podielu u právnickej osoby oslobodený, ak uplynie aspoň 24 mesiacov odo dňa nadobudnutia priameho podielu najmenej 10 % na základnom imaní spoločnosti. Položka sa uvádza v riadku č. 260.
• Podiel na zisku (dividenda): Dividenda, ktorá prislúcha právnickej osobe, nie je podľa § 12 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov predmetom dane a preto bude odpočítateľnou položkou od základu dane.

Výdavky (náklady) pripočítané v predchádzajúcich obdobiach

Odpočítateľnými položkami sú aj výdavky (náklady), ktoré spoločnosť v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach pripočítala k základu dane z dôvodu, že nesplnili všetky podmienky na uznanie ako daňového výdavku. Sú to napríklad:

• Náklad, ktorý je daňovým výdavkom až v čase zaplatenia: Ak bol v predchádzajúcom zdaňovacom období výdavok pripočítaný k základu dane z dôvodu jeho nezaplatenia a v nasledujúcom zdaňovacom období je tento záväzok uhradený, stane sa v čase zaplatenia odpočítateľnou položkou. Uvádza sa v riadku č. 270 daňového priznania.
• Rozdiel, o ktorý daňové odpisy prevyšujú účtovné odpisy: Ak daňovník dosiahne vyššie daňové odpisy ako účtovné odpisy, rozdiel je odpočítateľnou položkou, ktorá sa uvádza v riadku 250.
• Časť nesplatených záväzkov, o ktoré sa v predošlých obdobiach zvyšoval základ dane a ktoré boli zaplatené až v tomto zdaňovacom období: V prípade, že daňovník v predchádzajúcom zdaňovacom období pripočítal k základu dane časť nesplatenej menovitej hodnoty záväzku a počas nasledujúceho zdaňovacieho obdobia uhradil záväzok, táto časť menovitej hodnoty bude odpočítateľnou položkou na riadku 290 daňového priznania.
• Použitie alebo zrušenie nedaňovej rezervy: Rezervy, ktorých tvorba nie je uznaná ako daňový výdavok, sú v čase tvorby rezervy pripočítateľnou položkou. V zdaňovacom období, kedy sa rezerva použije na daňový výdavok, je suma použitej rezervy daňovým výdavkom, aj keď sa neúčtuje o náklade, pretože sme už o ňom účtovali v čase tvorby rezervy. V čase použitia rezervy sa stáva odpočítateľnou položkou od základu dane, ktorá sa uvádza do riadka 290 daňového priznania.

Operatívny lízing a pripočítateľné položky

Operatívny lízing je typ prenájmu, pri ktorom vlastníkom predmetu lízingu zostáva prenajímateľ. Nájomca si prenajatý majetok nemôže zaradiť do svojho obchodného majetku a teda ho ani neodpisuje. Náklady na nájom sú daňovo uznateľné, ak sú preukázateľne vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov.

Dôležité: Aj náklady za nájomné vzniknuté podľa zmluvy o operatívnom prenájme sa testujú podľa § 17 ods. 19 ZDP, tzn. ak sú k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia neuhradené, stávajú sa dočasne nedaňovým nákladom a sú pripočítateľnou položkou.

Prečítajte si tiež: Čo je zakázané a obmedzené?

Ukončenie operatívneho prenájmu a úprava základu dane

Pri skončení nájmu bez dohodnutého práva kúpy prenajatej veci je potrebné testovať, za akú cenu sa vec odkúpi. Ak je kúpna cena nižšia ako daňová zostatková cena prenajatej veci, základ dane sa zvýši o kladný rozdiel už uplatneného nájomného v daňových výdavkoch a odpisoch, ktoré by mohol vlastník uplatniť z tohto majetku počas trvania nájomnej zmluvy. Zároveň sa o tento rozdiel zvýši vstupná cena obstarávaného majetku.

Príklad:

Spoločnosť využívala výrobné zariadenie prenajaté formou operatívneho prenájmu. Po skončení prenájmu spoločnosť zariadenie odkúpila. Na účely § 17 ods. 24 písm. b) ZDP je potrebné skúmať, či je kúpna cena (istina) nižšia ako daňová zostatková cena u prenajímateľa a ak je nižšia, nájomca má povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP.

Špecifické prípady a otázky

Záväzky po splatnosti a ich dodanenie

Podľa § 17 ods. 27 ZDP je dôležité, aby záväzok po splatnosti prislúchal k daňovému výdavku podľa § 19 ZDP. Ak je výdavok na nájom veci, ktorý sa testuje na zaplatenie neuhradený, a teda je dočasne nedaňový (pripočítateľnou položkou v r. 140 daňového priznania k dani z príjmov podľa § 17 ods. 19 ZDP), potom sa už druhýkrát nedodaňuje podľa § 17 ods. 27 ZDP.

Otázka: Spoločnosť Beta s.r.o. eviduje k 31. decembru 2025 nesplatený záväzok vo výške 20 000 eur za dodanie služieb, ktorého pôvodná lehota splatnosti uplynula 12. novembra 2024. V januári 2025 sa s dodávateľom dohodol na predĺžení lehoty splatnosti do 12. novembra 2025. Je spoločnosť povinná zvýšiť základ dane?

Odpoveď: Áno, spoločnosť je povinná zvýšiť základ dane o 20% menovitej hodnoty nesplateného záväzku, t.j. o 4 000 eur.

Záväzky v cudzej mene

Ak má spoločnosť k 31.12. nezaplatené záväzky v cudzej mene po lehote splatnosti viac ako 360 dní, vzniká jej povinnosť zvýšiť základ dane o 20%, resp. 50% menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti. Pre účely ZDP sa pri úprave základu dane vychádza z menovitej hodnoty záväzku po prepočítaní referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB alebo NBS v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu, tzn. spoločnosť použije kurz, ktorým bol záväzok prepočítaný pri jeho vzniku.

Sponzorské a jeho zahrnutie do základu dane

Ak sponzor uzatvoril zmluvu o sponzorstve v športe v súlade so zákonom o športe a sponzorovaný použije prostriedky podľa účelu dohodnutého v zmluve, potom táto suma bude daňovým výdavkom sponzora v roku 2025, ak ju sponzor skutočne zaplatil v roku 2025, ďalej ak túto sumu sponzorovaný preukázateľne použil na dohodnutý účel v roku 2025, a to v dohodnutom časovom rozvrhu a spôsobom dohodnutým v uzatvorenej zmluve o sponzorstve v športe. Uvedené však bude platiť len vtedy, ak budú dodržané aj ostatné podmienky ustanovené v § 17 ods. 19 písm. h) ZDP, t. j. sponzor vykáže za rok 2025 kladný základ dane a sponzorovaný športovec nie je športovcom, ktorý je určený v § 4 ods. 4 písm. a), c) a d) zákona o športe okrem športového reprezentanta podľa § 29 ods.

tags: #pripocitatelne #polozky #neuhradeny #najom #s #DPH