Nepeňažný vklad v reálnych hodnotách: Účtovné a daňové aspekty

Nepeňažný vklad predstavuje dôležitý nástroj pri vstupe majetku do obchodných spoločností. Tento článok komplexne analyzuje účtovanie a daňové dopady nepeňažných vkladov v reálnych hodnotách podľa slovenskej legislatívy.

Definícia a právny rámec nepeňažného vkladu

Vklad do obchodnej spoločnosti je definovaný v § 59 Obchodného zákonníka ako súhrn peňažných prostriedkov (peňažný vklad) a iných peniazmi oceniteľných hodnôt (nepeňažný vklad). Spoločník sa takýmto vkladom podieľa na výsledku podnikania spoločnosti. Zákon neobsahuje vyčerpávajúci zoznam nepeňažných vkladov, stanovuje však, že musí ísť o majetok, ktorého hospodársku hodnotu možno určiť. Nepeňažný vklad musí byť splatený pred zápisom výšky základného imania do obchodného registra.

Možné formy nepeňažného vkladu

Medzi typické príklady nepeňažných vkladov patria:

• Hnuteľné veci
• Nehnuteľnosti
• Práva duševného vlastníctva (priemyselné práva, autorské práva)
• Iné oceniteľné práva
• Cenné papiere a podiely
• Podnik alebo časť podniku (samostatná divízia schopná vytvárať výnosy)

Naopak, nepeňažným vkladom nemôže byť záväzok vykonať práce alebo poskytnúť služby.

Oceňovanie nepeňažného vkladu

Hodnota nepeňažného vkladu sa spravidla určuje znaleckým posudkom. Výnimkou je situácia, kedy už existuje znalecký posudok, ktorý nie je starší ako šesť mesiacov pred splatením vkladu, a zároveň nenastali okolnosti, ktoré by výrazne zmenili hodnotu vkladu. Ďalšou výnimkou je, ak je hodnota odvodená z riadnej účtovnej závierky za predchádzajúce obdobie, overenej audítorom bez výhrady.

Prečítajte si tiež: Nepeňažný príspevok: podrobný rozbor

Na valnom zhromaždení alebo v zakladateľskej zmluve sa spoločníci môžu dohodnúť, že hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka bude nižšia ako hodnota určená znaleckým posudkom. Opačný postup by bol v rozpore s Obchodným zákonníkom.

Prechod vlastníckych práv

Vlastnícke práva k vkladom, ktoré boli splatené pred vznikom spoločnosti, prechádzajú na spoločnosť dňom jej vzniku. Vlastnícke práva k nehnuteľnostiam však spoločnosť nadobúda až vkladom vlastníckeho práva do katastra nehnuteľností na základe písomného vyhlásenia vkladateľa.

Ak je predmetom vkladu podnik alebo jeho časť, použijú sa ustanovenia § 476 a nasl. Obchodného zákonníka o prechode práv a povinností. Ak ide o pohľadávku, použijú sa ustanovenia § 524 a nasl. Občianskeho zákonníka o postúpení pohľadávky. Nepeňažným vkladom môže byť aj pohľadávka voči spoločnosti.

Účtovanie nepeňažného vkladu

Účtovanie nepeňažných vkladov upravuje § 27a Postupov účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva. Rozlišuje sa pohľad vkladateľa a prijímateľa vkladu.

Účtovanie u vkladateľa

Pri vklade individuálneho majetku sa suma uznanej hodnoty vkladu účtuje na príslušný účet účtovej skupiny 06 - Dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 - Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Majetok sa vyradí z účtovníctva a rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku sa účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 - Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 - Ostatné finančné výnosy.

Prečítajte si tiež: Ubytovanie od Zamestnávateľa: Dane a Odvody

Ak je nepeňažným vkladom podnik alebo jeho časť, postupuje sa nasledovne:

1. Suma uznanej hodnoty vkladu sa účtuje na príslušný účet účtovej skupiny 06 - Dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 - Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov.
2. Majetok a záväzky tvoriace vklad podniku sa vyradia z účtovníctva.
3. Rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku sa účtuje na ťarchu alebo v prospech účtu 568 alebo 668.

Účtovanie u prijímateľa

Prijatie nepeňažného vkladu konkrétneho majetku a záväzkov sa účtuje súvzťažne voči účtu 353 v ocenení reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 zákona o účtovníctve. Prírastok neodpisovaných aktív sa účtuje na ťarchu príslušných účtov majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 353. Podobne sa účtuje aj prírastok odpisovaných aktív.

Príklad účtovania

Spoločnosť NOVO, s.r.o. je založená dvoma spoločníkmi. Pán František Beblavý (fyzická osoba - nepodnikateľ) splatil peňažný vklad 2 500 €. Spoločnosť INVESTOR, s.r.o. vložila nepeňažný vklad - osobný automobil BMW 5. Obstarávacia cena automobilu bola 48 000 € bez DPH, doterajšie účtovné odpisy 29 000 € (zostatková cena 19 000 €). Daňová zostatková cena je 12 000 €. Znalecký posudok ocenil automobil na 20 500 €. Spoločenská zmluva určuje hodnotu nepeňažného vkladu na 17 500 €. Podiel p. Beblavého na základnom imaní je 12,5 %, podiel spoločnosti INVESTOR, s.r.o. je 87,5 %.

V spoločnosti INVESTOR, s.r.o. sa bude účtovať o záväzku z upísaného a nesplateného vkladu do spoločnosti NOVO, s.r.o. (podiely s rozhodujúcim vplyvom, nakoľko spoločnosť INVESTOR, s.r.o. má v spoločnosti NOVO, s.r.o. * Poznámka: problematike DPH sa venujeme bližšie v časti "Nepeňažné vklady z pohľadu DPH“Vzhľadom na to, že spoločnosť NOVO, s.r.o. (prijímateľ nepeňažného vkladu) je novovznikajúca účtovná jednotka, nepeňažný vklad musí byť splatený pred jej zápisom do Obchodného registra SR. Z toho vyplýva, že nepeňažný vklad sa nebude účtovať, ale prejaví sa až v otváracej súvahe zostavenej ku dňu, ku ktorému spoločnosť vznikne (t. j., ku ktorému bude zapísaná do Obchodného registra SR). * Poznámka: problematike DPH sa venujeme bližšie v časti „Nepeňažné vklady z pohľadu DPH“

Daňové aspekty nepeňažného vkladu

Daňové aspekty nepeňažných vkladov sú upravené v zákone č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov (ZDP). Oceňovanie nepeňažného vkladu v účtovníctve prijímateľa nemusí byť totožné s ocenením na daňové účely. Zákon o dani z príjmov umožňuje prijímateľovi nepeňažného vkladu voľbu z dvoch režimov ocenenia nepeňažného vkladu na daňové účely:

Prečítajte si tiež: Všetko o nepeňažnom príspevku na ubytovanie

• Ocenenie nepeňažného vkladu v reálnych hodnotách
• Ocenenie nepeňažného vkladu v pôvodných cenách

Ocenenie v reálnych hodnotách

V prípade ocenenia v reálnych hodnotách je síce ocenenie v účtovníctve totožné s ocenením na daňové účely, ale vkladateľ musí zahrnúť do základu dane z príjmov položky taxatívne vymedzené v ZDP, a to buď v roku splatenia vkladu, alebo počas siedmich nasledujúcich zdaňovacích období (najmenej 1/7 ročne).

Vychádzajúc z predchádzajúceho príkladu by vkladateľ musel do základu dane z príjmov zahrnúť:

• rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku, t.j. 1 500 €, čo by znížilo základ dane z príjmov,
• rozdiel medzi zostatkovou cenou zistenou v účtovníctve vkladateľa a jeho zostatkovou cenou na daňové účely (19 000 € - 12 000 € = 7 000 €), čo by zvýšilo základ dane z príjmov.

Ocenenie v pôvodných cenách

Pri ocenení v pôvodných cenách vychádza ocenenie v účtovníctve z hodnoty uznanej na vklad spoločníka, ale ocenenie na daňové účely prevezme prijímateľ od vkladateľa. Pri dlhodobom hmotnom majetku odpisovanom by sa ocenenie na daňové účely rovnalo zostatkovej cene zistenej u vkladateľa.

V našom príklade by osobný automobil bol v účtovníctve spoločnosti NOVO, s.r.o. ocenený na 17 500 €, ale na daňové účely by jeho hodnota bola 10 000 € (zostatková cena zistená od vkladateľa po zohľadnení pomernej časti ročného odpisu pripadajúcej na celé kalendárne mesiace, počas ktorých vkladateľ o majetku účtoval, t. j. rozdiel zostatkovej ceny vo výške 12 000 € a pomernej časti odpisov vo výške 2 000 € týkajúcej sa dvoch kalendárnych mesiacov, počas ktorých bol osobný automobil v majetku vkladateľa nepeňažného vkladu).

Vkladateľom je fyzická osoba - nepodnikateľ

Ak je vkladateľom nepeňažného vkladu fyzická osoba - nepodnikateľ, hodnota na daňové účely u prijímateľa sa zistí v zmysle § 25 ods. 1 ZDP. Ocenenie bude závisieť od toho, či predmet nepeňažného vkladu bol po dobu predchádzajúcich 5 rokov súčasťou obchodného majetku, či by príjem z jeho predaja bol u vkladateľa oslobodený od dane z príjmov, atď.

Vkladateľ - fyzická osoba (nepodnikateľ)

Z pohľadu vkladateľa - fyzickej osoby (nepodnikateľa) je splatenie nepeňažného vkladu obdobou predaja majetku. Na daňové účely sa postupuje tak, ako keby šlo o predaj majetku a posúdi sa, či by príjem z predaja majetku bol predmetom dane z príjmov. Ak áno, vkladateľ zahrnie rozdiel medzi hodnotou uznanou na vklad a sumou, ktorú vynaložil za obstaranie tohto majetku v minulosti do svojho daňového priznania.

Ak by bol predmetom nepeňažného vkladu byt, ktorý fyzická osoba nadobudla napr. pred troma rokmi (pričom by sa na predaj bytu nevzťahovalo oslobodenie od dane z príjmov), potom by základom dane z príjmov fyzickej osoby bol kladný rozdiel medzi hodnotou uznanou na vklad a obstarávacou cenou bytu vrátane prípadných dodatočných preukázateľných nákladov na jeho rekonštrukciu (tento rozdiel by daňovník mohol zahrňovať do základu dane z príjmov najviac počas siedmich po sebe bezprostredne nasledujúcich rokov, najmenej vo výške 1/7 ročne počnúc rokom, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu).

Špecifické situácie

• Rezerva na audit: Ak súčasťou nepeňažného vkladu časti podniku bola aj rezerva na audit vzťahujúca sa k nákladu, ktorý je daňovo uznaný až po zaplatení, vkladateľ zníži výsledok hospodárenia o sumu rezervy, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane. U prijímateľa sa zahrnie rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a skutočnou výškou záväzku v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k úhrade záväzku.
• Odpisovanie hmotného majetku: Prijímateľ nepeňažného vkladu odpisuje hmotný majetok ako novoobstaraný majetok postupom podľa § 26 ZDP z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka, alebo môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka, ak vkladateľ nepeňažného vkladu uplatní postup podľa odseku 1 písm. b) § 17b ZDP.
• Opravné položky k zásobám: Vkladateľ zníži základ dane aj o vytvorené opravné položky k zásobám.
• Záväzky k nákladom po zaplatení: Ak vkladateľ vložil časť podniku ako nepeňažný vklad, nemôže považovať výdavky uvedené v § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov za daňové výdavky.

Daň z pridanej hodnoty (DPH)

Posúdenie súvisu nepeňažného vkladu a DPH závisí od toho, či predmetom nepeňažného vkladu je individuálny majetok alebo podnik (časť podniku) ako celok.

Ak je nepeňažným vkladom podnik alebo časť podniku tvoriaca samostatnú organizačnú zložku, takýto vklad sa na účely zákona o DPH nepovažuje za dodanie tovaru, ak prijímateľ je platiteľom DPH alebo sa ním stane z titulu nadobudnutia podniku alebo časti podniku.

Predmetom dane z pridanej hodnoty nie je ani nepeňažný vklad v podobe pohľadávky alebo cenných papierov.

V prípade jednotlivých zložiek majetku sa nepeňažný vklad považuje za dodanie tovaru za protihodnotu a vkladateľ (platiteľ DPH) je povinný odviesť z nepeňažného vkladu DPH. Prijímateľ (platiteľ DPH) si môže nárokovať jej vrátenie (odpočítanie). Ak prijímateľ nie je platiteľom DPH, daň tvorí súčasť ocenenia nepeňažného vkladu pre účely účtovníctva.

Ak je predmetom vkladu nehnuteľnosť, postupuje sa podľa § 38 ods. 1 zákona o DPH. Oslobodené je dodanie stavby alebo jej časti vrátane stavebného pozemku, ak je dodanie uskutočnené po piatich rokoch od prvej kolaudácie.

Špecifické dane

• Daň z nehnuteľností: Daňová povinnosť k dani z nehnuteľností vzniká 1. januára zdaňovacieho obdobia nasledujúceho po zdaňovacom období, v ktorom sa daňovník stal vlastníkom.
• Daň z motorových vozidiel: Ak sú predmetom nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti aj motorové vozidlá, vkladateľovi zaniká a prijímateľovi vzniká daňová povinnosť.
• Daň z prevodu a prechodu nehnuteľností: Táto daň sa v súčasnosti neuplatňuje.

Praktické aspekty a povinnosti

• Registrácia pre DPH: Spoločnosť, ktorá má byť prijímateľom vkladu podniku alebo jeho časti, je potrebné riadne a včas prihlásiť za platiteľa DPH, ako aj za daňovníka pre ostatné dane.
• Oznámenie vkladateľovi: Ak počas najviac 7 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, dôjde u prijímateľa nepeňažného vkladu k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je prijímateľ vkladu túto skutočnosť povinný oznámiť vkladateľovi.

tags: #nepeňažný #vklad #v #reálnych #hodnotách #účtovanie